Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.07.2011 по делу n А19-13015/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и личное вознаграждение агента, размер которого зависел от выполнения плана по реализации нефтепродуктов.

Суд первой инстанции не дал оценку доводам Общества, о том, что лица, осуществляющие коммерческую эксплуатацию АЗС/АЗК по агентским договорам, самостоятельно, по своему усмотрению, определяли применяемый ими режим налогообложения. Условиями заключенных агентских договоров была предусмотрена  обязанность Общества по компенсации расходов по оплате труда работников Агентов безотносительно к тому, какой режим налогообложения применяли указанные лица. Каких-либо указаний относительно необходимости применения упрощенной системы налогообложения, а также относительно выбора объекта налогообложения, Общество агентам не давало. Обстоятельства взаимозависимости Общества и индивидуальных предпринимателей Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, а также судом при рассмотрении дела в первой инстанции не установлены. Сам по себе факт применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения не может свидетельствовать о необоснованности полученной Обществом налоговой выгоды.

Из правовой позиции Конституционного Суда РФ, приведенной в Постановлении от 27.05.2003 №9-П, и Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 №53, следует, что недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа.

В дополнение к доводам апелляционной жалобы Общество сослалось на то, что суд первой инстанции необоснованно не принял довод Общества о неправомерности действий налогового органа по юридической переквалификации совершенных Обществом сделок, поскольку, по мнению суда первой инстанции, налоговый орган не переквалифицирует агентские договоры на иные гражданско-правовые сделки. Данный вывод суда первой инстанции является необоснованным и не соответствует действующему законодательству.

Из норм налогового законодательства следует, что, юридическая переквалификация в целях налогообложения понимается не просто как определение типа договора, а, прежде всего, как оценка расхождения между юридической формой и экономическим содержанием совершенных хозяйственных операций в пользу экономического содержания таких операций.

Налоговым органом при расчете налоговых обязательств по ЕСН было учтено фактическое содержание правоотношений, сложившихся между Обществом, индивидуальными предпринимателями по заключенным агентским договорам, и персоналом АЗС/АЗК, а не их документальное оформление. При этом агентские договоры, заключенные Обществом, для целей определения налоговой базы по ЕСН налоговым органом не учитывались, как сделки формальные, совершенные лишь для вида без намерения создать соответствующие им правовые последствия. Исходя из вышеизложенного следует, что основанием для доначисления Обществу налогов (пеней, штрафов) по ЕСН послужила иная юридическая оценка налоговым органом характера осуществляемой Обществом деятельности, как направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, основанная на оценке заключенных Обществом агентских договоров в качестве мнимых сделок.

По мнению Общества, судом первой инстанции не учтено, что действующее в 2002 году законодательство не предполагало возможность уклонения от уплаты единого социального налога путем перевода персонала в штат к индивидуальным предпринимателям, применяющим упрощенную систему налогообложения. Глава 26.2 «Упрощенная система налогообложения» внесена в часть 2 Налогового кодекса РФ Федеральным законом от 24.07.2002 №104-ФЗ, в то время как действия по передаче АЗС/АЗК в агентское управление планировались ранее и осуществлены до внесения соответствующих изменений. В 2002 году все индивидуальные предприниматели находились на общей системе налогообложения. Следовательно, получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды не являлось и не могло являться главной целью, преследуемой Обществом при заключении агентских договоров.

В дополнении к апелляционной жалобе Общество также указывает на неправомерность привлечения его к налоговой ответственности за неуплату единого социального налога в связи с отсутствием в его действиях состава правонарушения. Установленные судами обстоятельства в судебных актах по делу №А19-9544/09 свидетельствуют только о том, что основанием для доначисления единого социального налога явились выводы о фактическом существовании трудовых отношений между работниками АЗС/АЗК и Обществом. Доводы общества о том, что налоговым органом не представлены доказательства взаимозависимости предпринимателей и Общества,  а также наличия указаний Общества относительно выбора предпринимателями режима налогообложения, судами отклонены, поскольку данные обстоятельства не положены в основу решения инспекции. Следовательно, вина Общества в совершении налогового правонарушения не установлена, что исключает возможность привлечения его к налоговой ответственности.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым на основе всестороннего и полного исследования представленных сторонами доказательств в совокупности.

По мнению Инспекции, судом первой инстанции сделан правильный вывод о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по единому социальному налогу.

Представленными в материалы дела доказательствами подтверждается, что налогоплательщиком создана схема ухода от налогообложения путем выплаты начисленной заработной платы работникам АЗС/АЗК через специально созданные субъекты предпринимательской деятельности (в данном случае через индивидуальных предпринимателей), применяющих в проверяемом периоде упрощенную систему налогообложения и освобожденных в связи с этим от уплаты ЕСН, посредством перевода своих работников АЗС/АЗК в штат к индивидуальным предпринимателям, осуществлявшим предпринимательскую деятельность в рамках агентских договоров, заключенных с Обществом на эксплуатацию АЗС/АЗК, реализацию нефтепродуктов и сопутствующих товаров.

Все предприниматели в проверяемом периоде применяли упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов). С июля 2002 Обществом с указанными предпринимателями заключены агентские договоры (идентичные по содержанию) на эксплуатацию АЗС/АЗК, предметом которых является реализация агентом (предпринимателем) от имени и за счет принципала (ЗАО «Иркутскнефтепродукт») нефтепродуктов третьим лицам с использование; предоставленного агенту принципатом для этих целей имущества – АЗС, принадлежащего, принципалу на праве собственности (пункт 1.1 договора).

Судом первой инстанции подробно исследованы представленные агентские договоры и приложения к ним, отчеты агентов и установлено, что большая часть затрат приходится на ЗАО «Иркутскнефтепродукт» и индивидуальные предприниматели не несут затрат по агентским договорам, следовательно, ЗАО «Иркутскнефтепродукт» создает для себя заведомо экономически невыгодные условия.

Важным обстоятельством, по мнению инспекции, также является то, что работники АЗС/АЗК остались на своих прежних рабочих местах, выполняя те же самые трудовые функции, но уже в рамках заключенных с индивидуальными предпринимателями трудовых договоров. Также, размер заработной платы персонала, переведенного в штат к индивидуальным предпринимателям, устанавливался Обществом и сохранился неизменным по сравнению с зарплатой, получаемой работниками Общества. В момент перехода в штат к индивидуальным предпринимателям за персоналом АЗС/АЗК сохранен размер среднемесячной заработной платы (это следует из расчетов вознаграждения к договору на оказание услуг по эксплуатации АЗС/АЗК, протоколов допросов индивидуальных предпринимателей и работников АЗС).

Судом первой инстанции исследовались выписки с расчетных счетов предпринимателей за проверяемый период, и установлено, что за период работы индивидуальных предпринимателей на основании договоров аренды, доначисления ЕСН не производилось.

Доводы Общества об оптимизации управленческих расходов, которые привели к росту объемов реализации, судом первой инстанции также исследованы и правомерно отклонены.

Доводы Общества относительно того, что инспекцией не учитывалось документальное оформление сделок, но учитывалось фактическое содержание правоотношений, необоснованны. Судом сделан верный вывод о том, что переквалификации агентских договоров на иную гражданско-правовую сделку инспекция не производила. В ходе выездной налоговой проверки выявлена схема, направленная на занижение налоговом базы по ЕСН путем заключения агентских договоров. В связи с чем, налоговая база по ЕСН инспекцией определялась из фактически уплаченного вознаграждения, которое соответствии со ст. 236 Налогового кодекса РФ является объектом налогообложения.

В письменных пояснениях по делу Инспекция указывает на необоснованность доводов Общества об отсутствии возможности использования индивидуальными предпринимателями специального режима налогообложения, поскольку на момент принятия Обществом решения о сокращении штата такая возможность имелась на основании Федерального закона от 29.12.1995 №222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства». В проверяемом периоде 2005-2006 годы действовал Налоговый кодекс РФ, статья 346.11 которого предусматривала освобождение от уплаты единого социального налога.

Поскольку Обществом преследовалась цель, направленная на уклонение от уплаты единого социального налога, агентские договоры использованы налогоплательщиком только для оптимизации налогообложения в части уплаты данного налога путем возложения обязанности по выплате заработной платы, а, соответственно, и по уплате налогов на другие специально созданные субъекты предпринимательской деятельности, имеющие льготу по уплате единого социального налога, в его действиях имеется состав налогового правонарушения в виде неуплаты налога.

Управление ФНС России по Иркутской области представило отзыв на апелляционную жалобу, полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым на основе всестороннего и полного исследования представленных сторонами доказательств в совокупности.

Выводы налогового органа и суда о создании незаконной схемы уклонения от уплаты единого социального налога основаны на представленных налогоплательщиком документах. Установленные при рассмотрении дела №А19-9544/09 обстоятельства (в рамках которого рассматривалась законность решения инспекции по итогам выездной налоговой проверки Общества за 2002-2004 годы, результаты которой использованы инспекцией и при вынесении оспариваемого решения) свидетельствуют о том, что Обществом была использована схема минимизации налогообложения посредством занижения налоговой базы по единому социальному налогу путем выплаты Обществом начисленной заработной платы работникам АЗС/АЗК с помощью специально созданных субъектов предпринимательской деятельности.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 15.06.2011.  Дело рассмотрено с участием представителей лиц, участвующих в деле.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 5 февраля 2010 года по ходатайству Общества производство по настоящему делу было приостановлено до рассмотрения дела №А19-9544/09, требования по которому связаны по представленным доказательствам с требованиями, заявленными в рассматриваемом деле.

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 25 февраля 2011 года решение Арбитражного суда Иркутской области от 2 июня 2010 года и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 2 ноября 2010 года по делу №А19-9544/09 оставлены без изменений, кассационная жалоба – без удовлетворения.

Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2011 №ВАС-7712/11 отказано в передаче дела №А19-9544/09 в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора указанных выше судебных актов.

16 мая 2011 года определением Четвертого арбитражного апелляционного суда производство по делу возобновлено в связи с устранением обстоятельств, послуживших основанием для его приостановления.

На основании распоряжений и.о. председателя третьего судебного состава Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2011, 12.07.2011 в соответствии с положениями статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в составе суда, рассматривающего дело №А19-13015/09, произведена замена судьи Лешуковой Т.О. на судью Доржиева Э.П., судьи Никифорюк Е.О. на судью Желтоухова Е.В., в связи с чем рассмотрение дела произведено сначала.

В судебном заседании представитель Общества доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней поддержал, просил решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

Представитель Инспекции и Управления доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, приведенным в отзывах и письменных пояснениях, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В обоснование своих доводов и возражений и в соответствии с определением апелляционного суда от 15 июня 2011 года Инспекцией представлены дополнительные доказательства.

На основании части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными.

В пункте 2.2 мотивировочной части Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16 марта 2006 года № 71-0 указано, что часть 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обеспечивает равенство прав участников судебного разбирательства по представлению дополнительных доказательств в арбитражный суд апелляционной инстанции и тем самым направлена на реализацию данного конституционного принципа в гражданском судопроизводстве. Данная норма не устанавливает запрет на представление лицами, участвующими в деле, в суд апелляционной инстанции новых доказательств, не исследовавшихся судом первой инстанции, - такие доказательства могут быть предоставлены лицом в случае признания