Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 по делу n А19-4871/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Кодекса, в случае если настоящим Кодексом преду­смотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

На основании пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Из системного толкования изложенных норм Налогового кодекса РФ следует, что Кодекс устанавливает четкую процедуру оформления результатов проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки, которая включает в себя системное изложение в акте проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах; предоставление права проверяемому лицу заявлять письменные возражения по установленным в акте проверки фактам нарушения законодательства о налогах и сборах; рассмотрение руководителем налогового органа акта проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки.

Анализ содержания акта выездной налоговой проверки свидетельствует о том, что необходимые сведения отражены в акте проверки со ссылкой на первичные документы с описанием того, как это было установлено проверкой. Следовательно, заявитель имел возможность установить, какие конкретно факты были квалифицированы как налоговые правонарушения, определить их характер.

В акте проверки изложены доводы проверяющего о занижении налоговой базы от стоимости выданных подарочных сертификатов. При принятии решения по результатам проверки руководитель налогового органа согласился с возражениями налогоплательщика о том, что отсутствовала реализация товара, а произошла реализация имущественных прав.

При этом руководитель налогового органа не связан формулировками наруше­ний, установленных проверяющими, и имеет право на основании выявленных инспекто­ром фактов и возражений плательщика исправить неверные, по его мнению, выводы инспектора, основываясь на фактах, изложенных в акте проверки, и первичных бухгалтерских документах, полученных в ходе проверки.

Общество, ссылаясь на нарушение инспекцией процедуры принятия решения в связи с необеспечением возможности представления возражений по данному эпизоду по причине изменения описания вменяемого правонарушения, не учитывает, что описание данного правонарушения в решении инспекции изложено с учетом оценки доводов налогоплательщика, приведенных в возражениях на акт выездной налоговой проверки, и не изменяет существа выявленного правонарушения, и прав налогоплательщика, в том числе, на представление своих пояснений, не нарушает.

Доводы общества, приведенные в апелляционной жалобе, о наличии оснований для признания решения инспекции по данному эпизоду незаконным по пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ, не нашли своего подтверждения в ходе рассмотрения дела, в связи с чем подлежат отклонению. Ссылки заявителя на судебные акты по иным делам апелляционным судом отклоняются, поскольку обстоятельства по ним не аналогичны обстоятельствам, установленным по рассматриваемому делу.

Суд апелляционной инстанции считает правомерными выводы суда первой инстанции по существу вменяемого обществу нарушения, основанными на правильном применении норм материального права и установленных по делу обстоятельствах.

Согласно пункту 1 статьи 454 Гражданского кодекса РФ по договору купли-продажи она сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

В соответствии с пунктом 1 статьи 455 Гражданского кодекса РФ товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных статьей 129 Гражданского кодекса РФ, согласно которой объекты гражданских прав могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому в порядке универсального правопреемства либо иными способом, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте.

Из положений Гражданского кодекса РФ следует, что любые права юридических и физических лиц на определенное имущество квалифицируются как имущественные права.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что подарочный сертификат удостоверяет имущественные права его владельца к компании, выпустившей этот документ. Работник, получивший от организации пода­рочный сертификат, получает не право собственности на товар, а имущественное право - право требовать от магазина товар стоимостью, равной номиналу карты, то есть не денежное право требования.

Безвозмездная реализация имущественных прав согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ является облагаемой налогом на добавленную стоимость операцией. Особенности исчисления налоговой базы при передаче имущественных прав установ­лены статьей 155 Налогового кодекса РФ. Указанная норма не определяет порядок исчисления налоговой базы при безвозмездной передаче имущественных прав путем передачи подарочной карты. В то же время, при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база по налогу на добавленную стоимость рассчитывается как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 Налогового кодекса РФ (пункт 2 статьи 154 Налогового кодекса РФ).

Согласно статье 146 Налогового кодекса РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров и, соответственно, объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Статьей 153 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ. При реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база опреде­ляется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ од­ним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно  пункту 3 статьи 38 Налогового кодекса РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое Таможенным кодексом Российской Федерации.

Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Информационном письме от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации» и в определении от 01.04.2009 № 2944/09, нормы статьи 40 Налогового кодекса РФ подлежат применению и при безвозмездном получении имущественного права. Суд первой инстанции правильно исходил из возможности применения указанной позиции к рассматриваемым отношениям.

Соответственно, при передаче работнику подарочного сертификата организацией, купившей указанный документ, осуществляется безвозмездная передача имущественного права, подтвержденного сертификатом. Цена приобретения подарочных сертификатов является налоговой базой для исчисления налога на добавленную стоимость.

В апелляционной жалобе заявитель указывает, что по договорам приобретения подарочных сертификатов у ООО «Адькор и Ко» и ООО «Антураж» сертификат квалифицируется как подтверждение внесения авансового платежа в счет предстоящей покупки, ссылаясь на судебную практику. Между тем указанные судебные акты основаны на иных фактических обстоятельствах, в настоящем деле спорным моментом не является то обстоятельство, что получение денежных средств при реализации подарочных карт у собственника (эмитента) подарочных карт возникает налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ. В настоящем споре рассмотрена передача налогоплательщиком приобретенных подарочных карт на безвозмездной основе.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы, исходит из того, что в силу статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость являются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), а также по передаче имущественных прав как на возмездной, так и на безвозмездной основе и налоговой базой при этом будет цена приобретения подарочного сертификата.

Данный подход основан на том, что при налогообложении операций по безвозмездной передаче имущественных прав должны соблюдаться общие принципы обложения налогом на добавленную стоимость.

При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании оснований для признания обоснованной позиции заявителя относительно того, что не соблюдаются условия для включения операции по передаче Обществом подарочных сертификатов (купонов) в объект налогообложения налогом на добавленную стоимость не имеется.

С учетом вышеприведенных выводов не могут быть приняты во внимание доводы заявителя относительно того, что купоны выдавались сотрудникам общества как поощрение за выполненную работу и обусловлены наличием трудовых отношений. При этом суд учитывает, что в данном случае подарочные сертификаты не являются вознаграждением за конкретные трудовые результаты.

Поскольку цена приобретения подарочных сертификатов является налоговой базой для исчисления налога на добавленную стоимость, доводы заявителя относительно необходимости определения налоговой базы в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения имущественных прав, подлежат отклонению.

Доначисление налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и налоговых санкций по рассматриваемому эпизоду произведено правомерно, следовательно, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания требований заявителя обоснованными. Доводы заявителя, приведенные в апелляционной жалобе, правильных выводов суда не опровергают.

По эпизоду доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 49505,40 руб., соответствующих пени и налоговых санкций в связи с включением обществом в расходы сумм на выплату ущерба лесному фонду, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, установлено инспекцией в ходе проверки и судом при рассмотрении дела, в связи с произошедшим разливом нефти на 1351,5 км линейной части трубопроводной системы ТС ВСТО ООО «Востокнефтепровод» и Росприроднадзором Республики Саха (Якутия) составлен Акт комиссионного обследования розлива нефти от 26.01.2010, в котором определены размеры загрязнения лесных участков.

ГУ «Республиканский информационно-аналитический центр экологического мониторинга» Министерства охраны природы Республики Саха (Якутия) проведена экспертиза от 27.01.2010 № 2 (Приложение 88), в которой отражено, что в пробах почвы, отобранных на месте розлива нефти, выявлено превышение фоновых показателей на глубине отбора от 0 до 5 см от 47 до 271 раза, на глубине от 5 до 20 см от 25 до 434 раз.

Сумма ущерба по расчету, произведенному специалистами общества, составила 247 527 руб. ГУ Республики Саха (Якутия) «Ленское лесничество» было предложено провести совместное натурное обследование лесного участка и согласовать окончательную сумму ущерба.

Вместе с этим, в целях минимизации негативных последствий (в т.ч. негативного общественного мнения), возникших в результате разлива нефти, генеральным директором ООО «Востокнефтепровод» было принято решение о признании ущерба и его оплате в размере 247 527 руб., в добровольном порядке.

Сумма ущерба перечислена Обществом платежным поручением от 04.02.2010 №1230 Департаменту по лесным отношениям Республики Саха (Якутия), в соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ включена в состав внереализационных расходов и отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 год.

Впоследствии ООО «Востокнефтепровод» собственными силами и за счет собственных средств устранило последствия аварии, путем восстановления нарушенного состояния окружающей среды.

В июне 2012 года Департаментом по лесным отношениям Минприроды Республики Саха (Якутия) произведен возврат денежных средств в сумме 247 527 руб. (Приложение 90).