"Бухгалтерские проводки и налоговый учет в организациях общественного питания" (Филина Ф.Н.) (под ред. О.Н. Берг) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)

право на применение кассового метода определения доходов и расходов.
Если организация общепита, использующая право на применение кассового метода признания доходов и расходов, превысит предельный размер суммы выручки от реализации, установленный п. 1 ст. 273 НК РФ, то согласно п. 4 ст. 273 НК РФ она обязана перейти на определение доходов и расходов по методу начисления. Переход на метод начисления должен быть осуществлен с начала налогового периода, в котором произошло превышение.
Пример. С 1 января 2010 г. организация общепита в целях исчисления налога на прибыль применяет кассовый метод определения доходов и расходов. По окончании III квартала необходимо проверить возможность применения кассового метода в следующем квартале.
Выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за предыдущие периоды составила:
IV квартал 2008 г. - 974 300 руб.;
I квартал 2009 г. - 1 020 400 руб.;
II квартал 2009 г. - 1 115 250 руб.;
III квартал 2009 г. - 996 878 руб.
Определим среднюю выручку за четыре предыдущих квартала: (974 300 + 1 020 400 + 1 115 250 + 996 878) / 4 = 1 026 707 руб.
Поскольку выручка от реализации за четыре квартала, предшествующие IV кварталу 2010 г., превысила 1 млн руб., с 1 января 2010 г. организация общепита обязана перейти на метод начисления и пересчитать доходы и расходы в соответствии с установленным порядком.
В соответствии со ст. 318 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, необходимо разделить на прямые и косвенные. К прямым расходам организаций общепита относятся:
- затраты на приобретение продуктов питания и покупных полуфабрикатов;
- оплата труда производственного персонала (с учетом начисленного единого социального налога и пенсионных взносов);
- суммы амортизации основных средств, используемых при оказании услуг общественного питания.
В целях формирования информации о расчете налога на прибыль организации общепита обязаны вести налоговый учет согласно положениям ст. ст. 313 - 333 НК РФ.
Под налоговым учетом согласно ст. 313 НК РФ понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в установленном порядке.
Система налогового учета организуется предприятием общепита самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. При этом порядок ведения налогового учета должен быть закреплен в приказе по учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации общепита.
Для исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль организациям общепита необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения следующие моменты налогового учета:
- применяемый метод учет доходов и расходов для целей налогообложения;
- способы оценки имущества и обязательств для целей налогообложения;
- методы начисления амортизации по амортизируемому имуществу;
- порядок определения стоимости материально-производственных запасов, в том числе товаров;
- методы списания продуктов (сырья) и товаров в производство и на реализацию;
- состав прямых и косвенных расходов;
- оценка остатков незавершенного производства;
- оценка остатков готовой продукции на складе;
- оценка остатков отгруженной, но не реализованной продукции;
- создание резервов предстоящих расходов и платежей;
- создание оценочных резервов;
- порядок оценки выбывающих ценных бумаг;
- порядок признания процентов по заемным обязательствам для целей налогообложения.
Данные налогового учета подтверждаются первичными учетными документами, в том числе справкой бухгалтера, аналитическими регистрами налогового учета, а также расчетом налоговой базы.
Как сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 27 декабря 2007 г. N 20-12/124747, в качестве первичных учетных документов в налоговом учете выступают копии первичных документов, используемых в бухгалтерском учете.
Статьей 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными документами, на основе которых в организации ведется бухгалтерский учет.
Первичные документы принимаются к бухгалтерскому учету, если они составлены по унифицированным формам первичной учетной документации. Если какая-либо форма документа не предусмотрена альбомами унифицированных форм, организация может самостоятельно разработать необходимый документ.
Напомним, что унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций и по учету операций в общественном питании утверждены Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".
Организации общепита ведут регистры налогового учета в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях.
Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для организаций общепита обязательные формы документов налогового учета.
Согласно ст. 314 НК РФ формы регистров, а также порядок отражения в них аналитических данных налогового учета и первичных учетных документов разрабатываются организациями общепита самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике для целей налогообложения.
2.1.2. Налог на добавленную стоимость
Для организаций общепита действительны общие принципы исчисления НДС.
Налоговая база по НДС при реализации продукции общепита и товаров для перепродажи определяется организацией как стоимость реализованной продукции и товаров, исчисленная по продажным ценам без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). При этом не следует путать понятие "продажная цена", используемое при оприходовании продуктов и товаров (то есть при их оценке в бухгалтерском учете). В данной ситуации под продажной ценой понимается цена, по которой продукция общепита и товары были реализованы покупателю за минусом НДС.
Таким образом, предприятия общепита формируют налоговую базу по НДС исходя из стоимости продуктов, из которых было произведено изделие, а также перепродаваемых товаров по ценам их приобретения с добавлением торговой наценки. Естественно, при расчетах с покупателями к этой цене добавляется НДС (определяемый умножением цены товара на ставку налога) и установленный законодательством субъекта РФ, в котором реализованы эти товары, налог с продаж (определяемый умножением ставки налога на сумму цены товара и НДС).
Для окончательного расчета величины НДС, причитающегося к перечислению в бюджет, из суммы начисленного налога вычитаются суммы налога, предъявленного поставщикам и подрядчикам (в соответствии с требованиями ст. 171 НК РФ).
Пример. ЗАО "Юго-Запад" в отчетном (налоговом) периоде реализовало продукцию общепита на сумму 23 600 руб. В эту величину (на основании данных счетов-фактур) входит НДС в размере 3600 руб. Для упрощения и наглядности расчетов налога будем считать, что ставка НДС одинакова для всех видов продукции и составляет 18%.
За этот же период ЗАО "Юго-Запад" было предъявлено поставщиками и подрядчиками за приобретенные товары, выполненные работы и оказанные услуги НДС в размере 2500 руб.
Налоговая база (продажная цена для целей налогообложения) будет определяться следующим образом:
23 600 руб. - 3600 руб. = 20 000 руб.
Расчет начисленной суммы налога (для отражения в налоговой декларации) будет выглядеть так:
20 000 руб. x 18% = 3600 руб.
В бюджет же ЗАО "Юго-Запад" необходимо перечислить НДС в размере 1100 руб. (3600 - 2500).
Одной из особенностей порядка исчисления НДС в организациях общепита является часто встречающаяся ситуация, когда реализованные изделия кухни (либо товары для перепродажи) облагаются по разным ставкам налога (или вообще освобождены от налогообложения). При этом ставки НДС и перечень товаров (работ, услуг), подпадающих под обложение теми или иными ставками налога, указаны в ст. 164 НК РФ.
В целях правильного исчисления общей величины налога, подлежащего перечислению в бюджет, организации общепита должны вести раздельный учет операций, связанных с реализацией продукции и перепродажей товаров, облагаемых по разным ставкам налога на добавленную стоимость.
В этой ситуации организация общепита должна вести либо отдельный налоговый учет в специальных регистрах для расчета НДС по разным ставкам, либо использовать в этих целях счета бухгалтерского учета.
В последнем случае такой раздельный учет целесообразно вести в разрезе операций по реализации продукции и товаров, облагаемых по разным ставкам НДС. Например, к счету 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", можно вести дополнительный аналитический учет в части выручки по следующим аналитическим направлениям:
90-1-0 "Выручка от реализации услуг общепита и товаров для перепродажи, не облагаемая НДС";
90-1-1 "Выручка от реализации услуг общепита, облагаемая НДС по ставке 18%";
90-1-2 "Выручка от реализации услуг общепита, облагаемая НДС по ставке 10%";
90-1-3 "Выручка от реализации услуг общепита, облагаемая НДС по ставке 0%";
90-1-4 "Выручка от перепродажи товаров, облагаемых по ставке 18%";
90-1-5 "Выручка от перепродажи товаров, облагаемых по ставке 10%";
90-1-6 "Выручка от перепродажи товаров, облагаемых по ставке 0%".
Соответственно подобный учет необходимо вести и применительно к субсчету 90-3 "НДС" (только в разрезе облагаемых налогом товаров):
90-3-1 "НДС по ставке 18%";
90-3-2 "НДС по ставке 10%".
Кроме того, в целях достоверности формирования данных декларации по НДС в части расчетов с бюджетом целесообразно вести раздельный аналитический учет в разрезе различных ставок налога и к счету 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 68-2 "Расчеты по НДС", а для организаций, определяющих момент возникновения налоговых обязательств по НДС "по оплате", - также к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по НДС":
68-2-1 (76-1-1) "НДС по ставке 18%";
68-2-1 (76-1-2) "НДС по ставке 10%".
Организация общепита, в соответствии со ст. 167 НК РФ, может установить момент возникновения налогового обязательства по НДС "по отгрузке" или "по оплате".
В первом случае это означает, что НДС для расчетов с бюджетом начисляется после перехода права собственности на реализованные товары независимо от того, поступила оплата за эти товары или нет. Порядок исчисления и учета НДС в этой ситуации будет аналогичен рассмотренному в предыдущем примере (когда вся начисленная по реализованной продукции сумма НДС относится на расчеты с бюджетом, а в бухгалтерском учете - на счет 68 "Расчеты по налогам и сборам").
Если же организация общепита устанавливает момент возникновения налоговых обязательств по НДС "по оплате", это означает, что исчисление налога для расчета с бюджетом производится только после поступления платы за реализованные услуги и проданные товары на расчетный счет или в кассу организации (либо иным способом).
В этой связи следует обратить внимание, что порядок отражения операций по реализации услуг общепита и товаров в бухгалтерском учете не зависит от момента определения выручки для целей налогообложения (все операции, связанные с реализацией, отражаются в учете "по отгрузке"). В бухгалтерском учете в данном случае необходимо отразить начисление НДС по проданным товарам, не затрагивая при этом счет учета расчетов с бюджетом. В этих целях можно использовать, к примеру, субсчет к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (условно назовем его счет 76-1 "Расчеты по НДС").
Организация общепита может иметь территориально обособленные подразделения (филиалы, представительства) в других регионах страны.
Как мы уже говорили, такие подразделения не являются самостоятельными налогоплательщиками. Они могут лишь по поручению организации (головного структурного подразделения) выполнять ее определенные функции.
2.2. Система налогового учета
В соответствии с действующим налоговым законодательством каждая организация должна в обязательном порядке вести помимо бухгалтерского еще и налоговый учет.
Под налоговым учетом понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по определенному налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в установленном порядке.
Основными задачами системы организации налогового учета являются:
- определение общих принципов разделения полномочий и ответственности налоговых и учетных служб организации на каждом уровне управления (по вертикали) и внутри каждого уровня управления (по горизонтали);
- создание единой системы внутрифирменных документов, регламентирующих деятельность налоговых и учетных служб в системе ведения налогового учета организации общепита. Такими документами могут являться Положения о налоговых и учетных службах, учетная политика в целях налогообложения, различного рода внутренние инструкции и положения, составленные на основании действующего налогового законодательства, но с учетом специфики деятельности предприятия.
Следует отметить, что система налогового учета организуется предприятием самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета. Это означает, что данная система должна применяться последовательно от одного налогового периода к другому. При этом порядок ведения налогового учета устанавливается организацией в своей учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Учетная политика для целей налогообложения может быть сформирована как в виде отдельно утвержденного документа, так и в виде раздела общей учетной политики предприятия, принимаемой и для бухгалтерского учета, и в целях налогообложения. Поскольку обязательность принятия отдельного положения налоговым законодательством не регламентирована, организации могут самостоятельно выбирать порядок ее утверждения.
Данные налогового учета должны обеспечивать формирование суммы доходов и расходов, определение доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, формирование сумм создаваемых резервов, а также суммы задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.
Подтверждением данных налогового учета являются:
1) первичные учетные документы (включая справки бухгалтера);
2) аналитические регистры налогового учета;
3) расчет налоговой базы.
Первичные учетные документы при этом применяются те же, что и в бухгалтерском