"Бухгалтерские проводки и налоговый учет в организациях общественного питания" (Филина Ф.Н.) (под ред. О.Н. Берг) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)

что до выхода соответствующих актов Правительства РФ действуют ранее утвержденные Минфином России по согласованию с Государственной межведомственной комиссией по контрольно-кассовым машинам формы документов строгой отчетности (квитанции, путевки, билеты, талоны и т.п.), которые подлежат использованию при расчетах с населением для учета наличных денежных средств. Об этом сказано в Письме Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 29 декабря 2003 г. N 16-00-24/56 и в Письме Минфина России от 2 февраля 2004 г. N 24-07/04-01.
Основной категорией лиц, которые могут не использовать ККТ при расчетах с населением, являются организации и индивидуальные предприниматели в части оказания услуг населению при условии выдачи ими документов строгой отчетности, приравниваемых к чекам, по формам, утвержденным Минфином России по согласованию с ГМЭК. Однако применительно к сфере услуг общественного питания таким правом практически не может воспользоваться ни одна из организаций.
Что касается торговли на рынках и ярмарках, следует учесть, что применение ККТ необязательно только в случае продажи товаров (изделий общепита) в ситуациях, аналогичных принципам разносной торговли (то есть реализации товаров с лотков, тележек и т.п.).
1.3.4. Санкции за нарушение законодательства
о порядке ведения кассовых операций
При денежных расчетах с покупателями за реализованные им товары (работы, услуги) нередко предприятиями допускаются различного рода нарушения (особенно при применении ККТ).
Рассмотрим наиболее типичные нарушения, которые могут возникнуть у организаций общепита при реализации ими услуг населению.
Как уже было отмечено, в соответствии с действующим законодательством все юридические лица и индивидуальные предприниматели должны производить денежные расчеты с населением при оказании услуг общепита на территории России с обязательным применением контрольно-кассовой техники (ст. 2 Закона о применении ККТ).
Согласно ст. 14.5 КоАП РФ реализация товаров (работ, услуг) без применения в установленных законом случаях контрольно-кассовых машин влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 1,5 до 2 тыс. руб.; на должностных лиц - от 3 до 4 тыс. руб.; на юридических лиц - от 30 до 40 тыс. руб.
Штрафные санкции могут быть применены независимо от того, по каким причинам организация общепита (индивидуальный предприниматель) производила денежные расчеты с населением без применения ККТ.
В части применения данных штрафных санкций необходимо также иметь в виду следующее. Согласно ст. 4 Закона о применении ККМ предприятия, применяющие при расчетах с населением кассовые аппараты, обязаны их зарегистрировать в территориальном налоговом органе по месту своего нахождения (ст. 11 НК РФ). Кроме того, как мы уже отмечали, на территории России допускаются к применению не все модели ККТ, а только внесенные в Государственный реестр контрольно-кассовых машин, используемых на территории РФ. Соответственно не регистрируются налоговыми органами, а следовательно, и не допускаются к применению ККМ, не прошедшие паспортизацию (не имеющие паспорта версии).
В этой связи необходимо заметить, что административное законодательство не содержит нормы об ответственности торговой организации за применение ККТ, своевременно не зарегистрированной в налоговом органе или не допущенной к использованию (исключенной из Госреестра). Однако подобные нарушения могут рассматриваться налоговыми органами как неприменение предприятием контрольно-кассовой машины с соответствующим наложением на нарушителя штрафа.
Санкции за вышеуказанные правонарушения, предусмотренные ст. 14.5 КоАП РФ, налагаются налоговыми органами (ст. 23.5 КоАП РФ).
Порядок работы с денежной наличностью и ведения кассовых операций определен Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22 сентября 1993 г. N 40 (далее - Порядок ведения кассовых операций).
Нарушение порядка работы с денежной наличностью и ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4 до 5 тыс. руб., на юридических лиц - от 40 до 50 тыс. руб. (ст. 15.1 КоАП РФ).
Предельный размер расчетов наличными денежными средствами между юридическими лицами по одной сделке в настоящее время определен в размере 100 тыс. руб. В данной ситуации необходимо обратить внимание, что указанный предел установлен "по одной сделке". Согласно ст. 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. Это означает, что организации могут расплачиваться между собой наличными деньгами в установленных пределах только по одному конкретному договору (сделке) независимо от того, с какой периодичностью поступала оплата по этой сделке.
В соответствии с действующим законодательством обязанность проверки соблюдения требований, предъявляемых к организациям в части денежных расчетов с покупателем (населением) и предъявления указанных выше финансовых санкций, возложена только на налоговые органы.
Как было отмечено выше, организации обязаны вести по каждой ККМ Журнал кассира-операциониста. Действующим законодательством не предусмотрено каких-либо санкций за его ненадлежащее ведение. Однако необходимо помнить, что данный журнал наряду с другими унифицированными формами первичной документации по учету денежных расчетов с населением с применением ККТ служит основным регистром учета налично-денежного оборота (выручки) предприятий торговли и общественного питания, а также применяется в качестве одного из инструментов контроля за полнотой и своевременностью оприходования предприятиями наличной выручки.
Поэтому отсутствие (или неправильное заполнение и оформление) на предприятии, применяющем при расчетах с населением ККТ, Журнала кассира-операциониста или иных установленных форм первичной документации может квалифицироваться проверяющими налоговыми органами как грубое нарушение правил учета доходов организации (ст. 120 НК РФ). При этом возникает риск налоговых санкций в виде штрафа в размере 5 тыс. руб., если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, или 15 тыс. руб., если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода.
Аналогичные штрафные санкции могут быть применены и при отсутствии (или неправильном заполнении) иных унифицированных форм первичной документации.
Глава 2. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ В ОРГАНИЗАЦИЯХ
ОБЩЕСТВЕННОГО ПИТАНИЯ
2.1. Особенности налогообложения предприятий общепита
2.1.1. Налог на прибыль
Исчисление и уплата налога на прибыль для предприятий любых отраслей (независимо от организационно-правовой формы) осуществляется в соответствии с требованиями гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
В то же время Письмом Минфина России от 29 апреля 2002 г. N 16-00-13/03 "О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)" разъяснено, что действующими законодательными и нормативными документами "в ряде случаев не уделяется должного внимания вопросам исчисления себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) как объективного показателя, который зависит не от содержания тех или иных нормативных актов, а от состава и размеров учтенных фактических затрат на производство продукции (товаров, работ, услуг) исходя из особенностей технологического процесса, структуры производства, местонахождения хозяйствующего субъекта и прочих факторов, влияющих на размер и перечень расходов". С этой точкой зрения согласны и судьи (Постановления ФАС Московского округа от 12 ноября 2009 г. N КА-А40/11761-09-П-2, ФАС Западно-Сибирского округа от 9 ноября 2009 г. по делу N А46-8897/2009).
Поэтому Минфин России рекомендует организациям до завершения работ по разработке и утверждению министерствами и ведомствами соответствующих отраслевых нормативных документов по вопросам организации учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета руководствоваться имеющимися в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями) с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с уже принятыми нормативными документами по бухгалтерскому учету.
Вместе с тем Минфин России отмечает, что организация производственного учета является внутренним делом хозяйствующего субъекта. В условиях рыночной экономики администрация предприятия должна самостоятельно принимать решение, в каких разрезах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и каким образом их увязать с центрами ответственности; вести учет фактических либо плановых (нормативных), полных либо частичных (переменных, прямых, ограниченных) затрат. При этом выбор того или иного подхода в решении вопросов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) зависит от нужд управления организацией. Кроме того, должны учитываться стоящие перед организацией задачи по формированию полной и достоверной отчетной информации, порядок раскрытия этой информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с принятыми нормативными документами по бухгалтерскому учету.
Таким образом, в части, не противоречащей действующим законодательным и нормативным документам, организациям общепита можно руководствоваться ранее принятыми методиками, в частности Методическими рекомендациями по учету издержек обращения и Методикой учета сырья, о которых мы говорили выше.
Однако следует обратить внимание, что все сказанное выше относится исключительно к сфере бухгалтерского учета операций по движению продуктов, исчислению фактической себестоимости изготовленной продукции общепита и определению состава издержек обращения.
В части же налогообложения организациям общепита следует руководствоваться только действующим налоговым законодательством.
Необходимо обратить внимание, что организациям общепита в целях налогообложения следует руководствоваться положениями налогового законодательства как в части производства и реализации собственной продукции (изделий, блюд, полуфабрикатов), так и в части перепродаваемых товаров (изделий сторонних организаций общепита либо иных товаров, реализуемых вместе с кулинарной продукцией).
В то же время формирование фактической себестоимости продуктов (сырья) и товаров, подлежащих дальнейшей перепродаже, для целей налогообложения налогом на прибыль происходит в порядке, аналогичном действующему в бухгалтерском учете.
Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость товарно-материальных ценностей (к которым относятся и продукты (сырье), и товары для перепродажи) определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с действующим налоговым законодательством), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.
В стоимость товарно-материальных ценностей следует включать любые налоги и сборы, которые были уплачены при их покупке или производстве. Исключение составляют только НДС и акцизы, которые можно принять к вычету (п. 2 ст. 254 Налогового кодекса РФ).
Однако следует учитывать, что в бухгалтерском учете могут применяться методы формирования стоимости сырья или товаров, отличные от налогового учета.
Во-первых, упоминаемой выше Методикой учета сырья организациям общепита предоставляется возможность ведения учета продуктов (сырья) по продажным ценам аналогично предприятиям розничной торговли.
Напомним, что под продажной ценой понимается цена, по которой товар (в нашем случае продукция общепита либо товары для перепродажи) реализуется покупателю. Поэтому помимо затрат, связанных с приобретением этих продуктов, такая цена включает также торговую наценку (исчисляемую самой организацией исходя из уровня издержек обращения и рентабельности) и НДС (если операции по реализации товаров облагаются данным налогом).
В бухгалтерском учете подробно расписан механизм исчисления величины торговой наценки, приходящейся на реализованные товары и реализованную продукцию общепита. Однако в налоговом учете подобные методы не применяются, хотя, на наш взгляд, организациям общепита, осуществляющим учет сырья и товаров по продажным ценам, довольно затруднительно применять в целях налогообложения один из методов списания фактической себестоимости реализованных товаров, предусмотренных в налоговом учете (по стоимости единицы, по средней стоимости, ФИФО).
Таким образом, организации общепита следует либо вести учет продуктов только по покупной стоимости, либо одновременно учитывать операции по их движению в бухгалтерском и в налоговом учете (то есть фактически вести двойной учет подобных операций).
Во-вторых, в бухгалтерском учете процесс формирования стоимости продуктов (равно, как и товаров для перепродажи) может происходить либо непосредственно на счете учета данного имущества (как правило, счете 41 "Товары"), либо с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".
В налоговом же учете такой метод вообще не применяется. Для целей налогообложения все расходы, связанные с приобретением сырья (продуктов), включаются в их покупную стоимость (п. 2 ст. 254 НК РФ).
Поэтому организациям общепита, применяющим вышеуказанный метод в бухгалтерском учете, для целей налогообложения следует вести отдельный учет стоимости таких продуктов.
Необходимо также обратить внимание, что формирование расходов на реализацию (издержек обращения) организациями общепита, реализующими помимо собственной продукции также и товары для перепродажи, производится с учетом некоторых особенностей (ст. 320 НК РФ).
Организации вправе включать в стоимость товаров любые затраты, связанные с их покупкой, в частности стоимость доставки (ст. 320 Налогового кодекса РФ). Впрочем, товары можно оценивать и исходя из цены покупки.
Расходы текущего месяца подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров, в