Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2011 по делу n А19-14130/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

коп. + экспортная выручка по договорам комиссии 24 938 416 руб. 02 коп.), за 2008 год сумма экспортной выручки составила 118 004 115 руб. 04 коп. (в том числе выручка, поступившая на транзитный счет 110 681 320 руб. 90 коп. + экспортная выручка по договорам комиссии 7 322 794 руб. 14 коп.).

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области определило, что ИП Попов Д.В. получил доход по внешнеэкономическим контрактам в отношении выручки, поступившей на транзитный счет, за 2007 год в сумме 82 914 527 руб. 12 коп., за 2008 год в сумме 110 667 748 руб. 79 коп. (т.1, л.д.124), то есть с учетом возражений налогоплательщика, вышестоящий налоговый орган исключил из оспариваемого решения выручку по транзитному счету за 2007 год в сумме 15 654 руб. 66 коп. за 2008 год в сумме 13 572 руб. 13 коп.

Таким образом, приложенные к заявлению предпринимателя контррасчеты суммы дохода, поступившей на транзитный счет (т.2, л.д.66-79), в полном объеме учтены Управлением Федеральной налоговой службы по Иркутской области при принятии решения по результатам апелляционной жалобы. Оснований для повторного учета данных замечаний судом не имеется. Иных возражений по сумме выручки, поступившей на транзитный счет, предпринимателем в ходе рассмотрения дела не представлено.

Расчеты суммы дохода, поступившего по договорам комиссии, за 2007 год в сумме 24 938 416 руб. 02 коп., за 2008 год в сумме 7 322 794 руб. 14 коп. подробным образом приведены на страницах 75-81 оспариваемого решения, соответствуют имеющимся в материалах дела отчетам комиссионеров, судом проверены и признаны обоснованными. Заявитель правильность данных расчетов не оспорил и документально не опроверг ни при подаче апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган, ни в ходе разбирательства по делу в суде первой инстанции и апелляционной жалобе.  

С учетом изложенных обстоятельств суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговый орган правомерно определил, что ИП Попов Д.В. должен был учесть в декларациях и книгах учета доходов и расходов выручку от внешнеэкономических контрактов за 2007 год в сумме 107 852 943 руб. 10 коп. (в том числе выручка, поступившая на транзитный счет 82 914 527 руб. 12 коп. + экспортная выручка по договорам комиссии 24 938 416 руб. 02 коп.), за 2008 год в сумме 117 990 542 руб. 93 коп. (в том числе выручка, поступившая на транзитный счет 110 667 748 руб. 79 коп. + экспортная выручка по договорам комиссии 7 322 794 руб. 14 коп.).

Вместе с тем, по данным отчетности предпринимателя и книг учета доходов и расходов сумма дохода по внешнеэкономическим контрактам определена в меньшем размере, расхождение составило за 2007 год 5 365 635 руб., за 2008 год - 2 580 100 руб.

Заявителем апелляционной жалобы каких-либо доводов о несогласии с вышеприведенными выводами суда первой инстанции не приведено, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания их необоснованными.  

Доводам заявителя, приведенным также в апелляционной жалобе, относительно нарушения прав налогоплательщика в связи с ухудшением положения предпринимателя в оспариваемом решении по сравнению с актом проверки, судом первой инстанции дана надлежащая оценка и они обоснованно отклонены, с учетом следующего.       

Заявитель указывает, что налоговый орган нарушил права налогоплательщика, увеличив по сравнению с актом проверки сумму заниженного дохода за 2008 год: в акте проверки отражена сумма заниженного дохода по результатам проверки в размере 177 355 055 руб., в то время как с оспариваемом решении сумма доходов предпринимателя за этот период определена в размере 178 772 106 руб. 89 коп., то есть увеличена на сумму 1 417 051 руб. 89 коп.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав приведенные в апелляционной жалобе доводы в обоснование позиции заявителя, полагает, что суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что данные доводы не влияют на правомерность доначисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц.

Как усматривается из акта выездной проверки и оспариваемого решения, основания доначисления налогов не изменились, сумма начисленных налогов по сравнению с актом проверки уменьшилась (по акту проверки сумма налога на доходы физических лиц и единого социального налога 2 430 516 руб., по решению с учетом изменений, внесенных вышестоящим налоговым органом – 539 212 руб.).

Поэтому суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что изменения в суммовых показателях необходимо оценивать в совокупности, а не исходя из увеличения отдельных сумм, установить причины этих изменений и дать оценку правомерности соответствующих корректировок.

При исследовании акта проверки и решения налогового органа суд первой инстанции правильно установил, что причиной корректировки суммы дохода за 2008 год послужили допущенные налоговым органом ошибки в дате получения доходов (часть доходов отнесена в акте к 2007 году, а в решении перенесена в 2008 год с учетом данных исследованных первичных документов – банковских выписок и отчетов комиссионеров, кроме того, налоговый орган в акте проверки исключил из суммы доходов часть комиссионного вознаграждения, удержанного комиссионерами, в то время как следовало учесть эти суммы как в доходах, так и в расходах). В связи с этим, занижение доходов по акту проверки за 2007 год составило 6 425 737 руб., за 2008 год - 357 535 руб., в решении с учетом разногласий налогоплательщика сумма заниженного дохода за 2007 год составила 4 637 159 руб., за 2008 год - 2 325 010 руб. При этом, в акте проверки налоговый орган при доначислении налогов дополнительно учел в составе профессиональных вычетов расходы по выплате комиссионного вознаграждения за 2007 год в сумме 151 928 руб. 40 коп. (данные расходы не были заявлены налогоплательщиком), а в решении сумма дополнительно учтенных инспекцией расходов по выплате комиссионного вознаграждения составила за 2007 год 4 983 576 руб. 71 коп., за 2008 год - 247 429 руб. 48 коп.

Как правильно указал суд первой инстанции, перенесение части валютной выручки по договорам комиссии из 2007 года в 2008 год является правомерным и документально обоснованным, права налогоплательщика данным обстоятельством не нарушены, поскольку период начисления пени уменьшился, недоимка по налогам по сравнению с актом проверки уменьшилась в 4 раза.

Кроме того, сумма заниженных доходов (в части, увеличенной по сравнению с актом проверки) полностью перекрывается теми расходами, которые принял налоговый орган в оспариваемом решении и которые не были заявлены налогоплательщиком, а также не были учтены в акте проверки. Принятие этих расходов в виде комиссионного вознаграждения неразрывно связано с суммой и датой получения доходов ИП Поповым Д.В. по внешнеэкономическим контрактам, поэтому рассматривается судом в совокупности с корректировкой доходов как за 2007 год, так и за 2008 год.

Установив данные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговый орган правомерно увеличил доходы предпринимателя Попова Д.В. за 2007 год на сумму 5 365 635 руб., за 2008 год на сумму 2 580 100 руб.

При таких обстоятельствах доводы апелляционной жалобы о том, что в случае, если бы налоговый орган не увеличил сумму доходов в 2008 году, налогооблагаемая база за данный период была бы значительно меньше, что повлекло бы уменьшение сумм доначисленного налога, пеней, штрафа подлежат отклонению как необоснованные.

При рассмотрении довода об увеличении размера штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату сумм единого социального налога, суд апелляционной инстанции исходит из его необоснованности, поскольку согласно акту проверки сумма штрафа за неуплату единого социального налога составила 62493 руб., в том числе, в федеральный бюджет – 62067 руб., в ФФОМС – 77 руб., в ТФОМС – 349 руб., по решению налоговая санкция составила 27308 руб., в том числе, в федеральный бюджет – 26876 руб., в ФФОМС – 77 руб., в ТФОМС – 355 руб. Следовательно, сумма штрафа по решению инспекции уменьшилась по сравнению с актом проверки.     

3. Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции в отношении сумм положительной и отрицательной курсовой разницы, на которую предприниматель Попов Д.В. в 2007-2008 годах увеличивал свои доходы и уменьшал расходы.

Суд первой инстанции правильно исходил из следующих норм права.

Согласно статье 221 Налогового кодекса РФ при исчислении базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц, в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Налогового кодекса РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 Налогового кодекса РФ объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, учитываемых для целей обложения налогом на доходы физических лиц и ЕСН, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Однако в данном случае необходимо учитывать, что произведенные расходы должны быть не только поименованы в главе 25 Налогового кодекса РФ, но и непосредственно связаны с осуществлением предпринимательской деятельности. В противном случае они не могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и ЕСН.

Пунктом 6 статьи 265 Налогового кодекса РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Центрального банка Российской Федерации, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

Исходя из положений бухгалтерского учета и отчетности, курсовая разница - это разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату соответствия бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

Таким образом, курсовые разницы могут возникать только при применении при исчислении налогов метода начисления, а не кассового метода.

Между тем при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога индивидуальные предприниматели учитывают доходы и расходы кассовым методом – исходя из фактических дат получения доходов и дат понесения расходов.

Согласно пункту 5 статьи 210 Налогового кодекса РФ доходы (расходы, принимаемые к вычету в соответствии со статьями 218 - 221 настоящего Кодекса) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату фактического получения доходов (на дату фактического осуществления расходов). Дальнейший пересчет доходов и расходов для целей исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога, которые определяются на дату получения фактического получения дохода и фактического понесения расходов законодательством не предусмотрен.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно указал, что в рассматриваемом случае для целей налогообложения у предпринимателя Попова Д.В. не могли возникнуть курсовые разницы, которые он учитывал в книгах учета доходов и расходов за 2007-2008 года, в связи с чем налоговый орган правомерно исключил из расходов и доходов предпринимателя отраженные в книгах учета доходов и расходов за 2007-2008 годы доходы и расходы в виде курсовых разниц.

Заявителем апелляционной жалобы доводов о несогласии с данным выводом суда первой инстанции не приведено.

4. Суд первой инстанции также правомерно посчитал обоснованными выводы налогового органа об отказе в применении стандартных вычетов по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 400 руб. и за 2008 год в сумме 400 руб.

Данные стандартные вычеты заявлены налогоплательщиком самостоятельно в соответствующих декларациях, имеющихся в материалах дела.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в 2007-2008 годах) налоговый вычет в размере 400 рублей за каждый месяц налогового периода действует до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса), превысил 20 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.

Как установлено судом первой инстанции и следует из книг учета доходов и расходов, книг продаж, доходы предпринимателя Попова Д.В. в январе 2007 года и январе 2008 года многократно превысили установленный пп.3 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса РФ предел.

При таких обстоятельствах предприниматель необоснованно в декларациях применил стандартные вычеты, выводы налогового органа в данной части являются законными и обоснованными.

Доводов о несогласии с данным выводом суда первой инстанции заявителем апелляционной жалобы не приведено.

 5. Вывод суда первой инстанции о правомерности отказа в применении за 2007 год имущественного вычета по налогу на доходы физических лиц в сумме 100 000 руб. в отношении продажи автомобиля Тойтота Камри (регистрационный номер О573ОТ38) является