"Бухгалтерские проводки и налоговый учет в организациях общественного питания" (Филина Ф.Н.) (под ред. О.Н. Берг) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)

кодекса РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
В бухгалтерском учете нематериальные активы отражаются согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007, утвержденному Приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н.
Интернет-сайт как нематериальный актив принимается к учету по фактической (первоначальной) стоимости. Согласно абз. 10 п. 3 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов. Такими расходами могут быть услуги фирмы-разработчика, зарплата программистов и дизайнеров, расходные материалы, затраты на регистрацию исключительных прав и другие расходы.
Для целей налогообложения прибыли в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ следует включать единый социальный налог.
В своем Письме от 19 января 2006 г. N 03-03-04/1/40 Минфин России разъясняет, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний НК РФ не относятся к налогам и сборам в Российской Федерации. Следовательно, в налоговом учете они также увеличивают первоначальную стоимость имущества, созданного организацией самостоятельно.
Интернет-сайты стоимостью более 20 тыс. руб. подлежат амортизации в бухгалтерском и налоговом учете согласно п. 1 ст. 256 НК РФ. Пункт 1 ст. 259 НК РФ предусматривает начисление амортизации двумя методами: линейным и нелинейным. Но для избежания расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом лучше применять линейный метод.
Нормы амортизационных отчислений рассчитываются исходя из стоимости НМА и срока полезного использования актива.
Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).
Пример. ООО "Мечта" заключило со специализированной фирмой договор на создание и разработку интернет-сайта стоимостью 30 000 руб., в том числе НДС - 4576 руб. Согласно договору срок полезного использования сайта составляет 3 года. В учетной политике фирмы прописано, что амортизация в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным способом. 15 февраля 2010 г. сайт был введен в эксплуатацию.
Рассчитаем сумму ежемесячных отчислений на амортизацию: 25 424 руб. / 36 мес. = 706,22 руб.
Поскольку сайт был введен в эксплуатацию 15 февраля 2010 г., амортизацию следует начислять с февраля того же года. В бухгалтерском учете каждый месяц необходимо делать проводку:
Дебет 44 Кредит 05
- 706,22 руб. - начислена амортизация по сайту.
В налоговом учете на расходы ежемесячно также будет относиться сумма 706,22 руб.
С 1 января 2010 г., в случае создания интернет-сайта стоимостью не более 20 тыс. руб., погашать его стоимость посредством амортизации в налоговом учете не нужно. В этом случае затраты списываются в уменьшение прибыли в том отчетном периоде, в котором сайт начали эксплуатировать согласно новой редакции пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Обратите внимание, что помимо этого с 1 января 2010 г. порядок амортизация для целей налогообложения нелинейным методом изменился и теперь для целей начисления амортизации активы организации, отвечающие критериям амортизируемого имущества, объединяются в амортизационные группы, для каждой из которых устанавливается своя норма амортизации. При этом соответствующая норма амортизации закреплена в Налоговом кодексе Российской Федерации.
Интернет-сайт как расходы на рекламу
В случае если организации не принадлежат исключительные права на созданный программный продукт и на сайте размещена лишь рекламная информация о ее деятельности, то такие затраты отражаются в бухгалтерском учете согласно Положению по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденному Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.
В налоговом учете такие расходы отражаются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы на рекламу согласно п. 4 ст. 264 НК РФ (Письмо Минфина России от 12 марта 2006 г. N 03-03-04/2/54).
В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы на рекламные мероприятия, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В случае если предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача интернет-сайта, расходы на рекламные мероприятия следует распределить равными долями на весь период и затем равномерно в течение этого срока списывать на себестоимость продукции.
В бухгалтерском учете в таком случае используют счет 97 "Расходы будущих периодов" согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н.
Пример. ООО "Альфа" разработало для ООО "Заря" интернет-сайт. В соответствии с договором авторские права на сайт фирме не передаются, срок пользования сайтом ограничен и составляет 2 года. Общие затраты ООО "Заря" включают:
1) стоимость сайта - 30 000 руб., в том числе НДС - 4576 руб.;
2) затраты по регистрации сайта - 1000 руб., в том числе НДС - 152,54 руб.;
3) ежегодный платеж за услуги хостинга - 1800 руб., в том числе НДС - 274,58 руб.
Все расходы были оплачены в марте 2010 г., в том же месяце сайт был принят к учету.
В марте 2010 г. бухгалтер ООО "Заря" делает следующие проводки:
Дебет 60 Кредит 51
- 30 000 руб. - оплачены услуги по созданию сайта.
Дебет 60 Кредит 51
- 1000 руб. - оплачены услуги по регистрации сайта.
Дебет 60 Кредит 51
- 1800 руб. - оплачены услуги хостинга за год.
Дебет 97 Кредит 60
- 25 424 руб. - затраты по созданию сайта отнесены на расходы будущих периодов.
Дебет 97 Кредит 60
- 847,46 руб. - затраты по регистрации сайта отнесены на расходы будущих периодов.
Дебет 97 Кредит 60
- 1525,42 руб. - услуги хостинга за год отнесены на расходы будущих периодов.
Дебет 19 Кредит 60
- 5003,12 руб. - учтен "входной" НДС.
Дебет 68 Кредит 19
- 5003,12 руб. - НДС принят к возмещению из бюджета.
Ежемесячно с марта 2009 г. по февраль 2010 г. необходимо списывать 1257,07 руб. (25 424 руб. / 24 мес. + (847,46 руб. + 1525,42 руб.) / 12 мес.).
Дебет 44 Кредит 97
- 1257,07 руб. - списана часть расходов по созданию сайта.
4.6. Наружная реклама
При учете расходов на наружную рекламу, которые для целей налогообложения прибыли признаются в расходах в полном объеме, необходимо четко понимать, что является наружной рекламой.
В соответствии со ст. 19 Федерального закона Российской Федерации от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 38-ФЗ) к наружной рекламе относится реклама, которая распространяется с использованием:
- щитов;
- стендов;
- строительных сеток;
- перетяжек;
- электронных табло;
- воздушных шаров;
- аэростатов;
- иных рекламных конструкций, монтируемых и располагаемых на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также на остановках общественного транспорта.
Расходы на рекламу, не подпадающую под вышеназванное определение наружной рекламы, не могут считаться расходами на наружную рекламу, следовательно, учитываются в целях налогообложения в пределах норм согласно п. 4 ст. 264 НК РФ.
Например, в Письме Минфина России от 20 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/361 сказано, что расходы на рекламу в виде щитов на эскалаторах и в вестибюлях метро не относятся к наружной рекламе, а являются расходами на рекламу на транспортных средствах. А расходы на рекламу на транспортных средствах в свою очередь относятся к нормируемым расходам и принимаются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
В другом Письме Минфина России от 3 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/83 указано, что как наружную рекламу можно рассматривать плакаты и баннеры, размещаемые в витринах и рассчитанные на аудиовизуальное восприятие из городского пространства, а также выносные щитовые конструкции (штендеры).
Кроме того, п. 2 ст. 19 Закона N 38-ФЗ определено, что рекламная конструкция должна использоваться исключительно в целях распространения рекламы. Поэтому реклама, размещенная на тентах торговых павильонов, зонтиках от солнца и так далее, не будет относиться к наружной рекламе, поскольку первоочередное предназначение таких конструкций не рекламное.
В бухгалтерском учете расходы на наружную рекламу признаются как расходы по обычным видам деятельности в составе коммерческих расходов согласно п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина от 6 мая 1999 г. N 33н.
В налоговом учете при исчислении налога на прибыль расходы на наружную рекламу относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.
Согласно абз. 3 п. 4 ст. 264 НК РФ расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов, являются ненормируемыми расходами, то есть в полной сумме учитываются при расчете налоговой базы. При этом они должны отвечать требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть быть обоснованными и документально подтвержденными.
Распространять наружную рекламу организация может самостоятельно либо приобретая услуги третьих лиц, например, рекламных агентств. В случае приобретения или изготовления рекламной конструкции собственными силами порядок налогового учета рекламных расходов зависит от срока полезного использования такой конструкции и ее стоимости.
Если конструкция является одноразовой, то есть используется однократно, то рекламная установка в таком случае учитывается в составе материально-производственных запасов согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденному Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н. При этом стоимость такой конструкции в бухгалтерском учете отражается на счете 10 "Материалы" согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Расходы на наружную рекламу в этом случае можно учесть полностью на дату ввода такого имущества в эксплуатацию согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Пример 1. Организация приобрела рекламную конструкцию стоимостью 15 000 руб., в том числе НДС - 18%. В учетной политике организации прописано, что имущество стоимостью не более 20 000 руб. или иного установленного лимита включается в состав МПЗ.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:
Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 12 712 руб. - принята к учету рекламная конструкция.
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 2288 руб. - отражен НДС по рекламной конструкции.
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" Кредит счета 51 "Расчетные счета"
- 15 000 руб. - перечислены денежные средства поставщику.
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"
- 2288 руб. - предъявлен к вычету НДС.
Дебет счета 44 "Расходы на продажу", субсчет "Расходы на рекламу", Кредит счета 10 "Материалы"
- 12 712 руб. - стоимость рекламной конструкции включена в затраты в момент, когда она введена в эксплуатацию.
Если рекламная конструкция будет использоваться многократно, то такие объекты в бухгалтерском учете должны учитываться как объекты основных средств. Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Если срок использования рекламной конструкции превышает год, а его первоначальная стоимость - 20 тыс. руб., то согласно п. 1 ст. 256 НК РФ такая рекламная