"Бухгалтерские проводки и налоговый учет в организациях общественного питания" (Филина Ф.Н.) (под ред. О.Н. Берг) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)

г. N 20-12/102577.1 распространение печатных рекламных материалов в ходе проведения рекламных акций является безвозмездной передачей товаров с переходом права собственности на них, следовательно, указанная операция является объектом обложения НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. При этом согласно пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб., освобождена от налогообложения НДС.
В судебной практике по этому поводу сложилась иная точка зрения. Судебные органы считают, что передача печатных материалов в рекламных целях не облагается НДС. Так, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 2 февраля 2006 г. N А33-4794/05-Ф02-6965/05-С1 суд признал правомерными действия организации, которая не начисляла НДС на стоимость передаваемых буклетов в рамках оказания услуг. Основанием такого заключения послужило то, что стоимость передаваемых материалов учитывалась при формировании продажной цены и была включена в налоговую базу по НДС в составе цены реализованных услуг.
Аналогичные выводы содержат Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 12 декабря 2005 г. N А29-2980/2005а, ФАС Поволжского округа от 13 декабря 2007 г. по делу N А65-13882/07.
Пример. Организация заказала в типографии 1000 рекламных буклетов по цене 20 руб., в том числе НДС - 3,05 руб. В результате проводимой рекламной акции рекламные буклеты были розданы потенциальным покупателям.
За отчетный период выручка от реализации нарастающим итогом с начала года составила 2 000 000 руб. Следовательно, максимальный размер затрат на рекламу, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, составил 20 000 руб. (2 000 000 руб. x 1%).
В течение отчетного периода других расходов на рекламу у организации не было. Поэтому всю сумму, перечисленную типографии, можно полностью включить в налоговую себестоимость.
Стоимость буклета не превышает 100 руб. Поэтому их распространение не облагается НДС согласно пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. Следовательно, перечисленный НДС можно включить в расходы организации.
В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:
Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 16 950 руб. - оприходованы рекламные буклеты (1000 штук x (20 руб. - 3,05 руб.)).
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 3050 руб. - учтен входной НДС (3,05 руб. x 1000 штук).
Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"
- 3050 руб. - НДС включен в стоимость буклетов.
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" Кредит счета 51 "Расчетные счета"
- 20 000 руб. - перечислены денежные средства поставщику.
Дебет счета 44 "Расходы на продажу", субсчет "Расходы на рекламу", Кредит счета 10 "Материалы"
- 16 950 руб. - стоимость буклетов отнесена на рекламные расходы.
4.8. Реклама в СМИ
Согласно положениям Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе" реклама доводится до потребителя посредством размещения информации в средствах массовой информации.
В целях налогообложения прибыли стоимость размещения рекламы в средствах массовой информации будет включаться в рекламные расходы организации. При этом расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации относятся к ненормируемым расходам в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ, следовательно, учитываются при определении налогооблагаемой базы в полной сумме. Поэтому необходимо четко определять, что можно отнести к рекламе в СМИ, а что нельзя.
Согласно ст. 2 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2124-1 "О средствах массовой информации" под  средством массовой информации (далее - СМИ) понимается периодическое печатное издание, радио-, теле-, видеопрограмма, кинохроникальная программа, иная форма периодического распространения массовой информации; под радио-, теле-, видео-, кинохроникальной программой понимается совокупность периодических аудио-, аудиовизуальных сообщений и материалов (передач), имеющая постоянное название и выходящая в свет (в эфир) не реже одного раза в год.
Иными словами, к рекламе в СМИ относится размещение рекламы в телепрограммах и телепередачах, в радиопрограммах и радиопередачах, а также в периодических печатных изданиях.
Например, к рекламе в СМИ относится создание (приобретение) рекламного ролика для трансляции по телевидению либо радио. При этом нужно учитывать, что в соответствии со ст. 1259 ГК РФ аудиовизуальные произведения являются объектами авторского права, которые принимаются к учету в составе нематериальных активов согласно п. 3 ст. 257 НК РФ. Согласно Письму УМНС России по г. Москве от 15 сентября 2003 г. N 26-12/51408 если рекламный ролик транслируется в СМИ, то ежемесячные амортизационные отчисления по нему принимаются в полном размере.
Размещение в СМИ материалов в виде статей, интервью, комментариев, участие в обзорных таблицах, способствующих повышению интереса к самой организации либо к производимым (реализуемым) ею товарам (работам, услугам), также является рекламой. По мнению Минфина России в его Письме от 23 сентября 2004 г. N 03-03-01-04/2/15, расходы на такие материалы можно учесть в целях налогообложения прибыли как расходы на рекламу в полном объеме.
Кроме того, поздравления, распространяемые через СМИ, могут являться частью рекламной кампании при условии, что они способствовали привлечению интереса к компании, а также к ее деятельности, идеям и начинаниям неограниченного круга лиц. Поэтому затраты на такие поздравления могут учитываться при налогообложении прибыли без ограничений (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27 января 2006 г. по делу N А42-8823/04-28).
Не является рекламой размещение в СМИ объявлений о вакансиях, а также о наборе сотрудников. Согласно Письму Минфина России от 28 февраля 2003 г. N 04-02-05/2/10 такие расходы в целях налогообложения прибыли относятся к прочим расходам на основании пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы по набору работников.
Не является рекламой в СМИ и проведение пресс-конференции с целью рекламы продукции (работ, услуг). Согласно Письму Минфина России от 3 октября 2006 г. N 03-03-04/1/678 расходы, связанные с подготовкой и проведением пресс-конференции в рекламных целях, являются нормируемыми и учитываются для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1% выручки от реализации.
Обратите внимание, что для того чтобы организация смогла без всяких проблем с налоговыми органами включить в налоговую базу по налогу на прибыль организаций расходы на оплату рекламы через СМИ, недостаточно только одного договора. По мнению налоговых органов, помимо договоров у налогоплательщика должны иметься в наличии доказательства того, что информация, распространяемая через каналы СМИ, относится к рекламной информации. Это могут тексты сообщений о компании на радио, видеоролики и аналогичного характера документы.
К размещению рекламы в СМИ существуют определенные требования. Такие требования установлены в ст. ст. 14 - 16 Закона N 38-ФЗ.
Так, согласно п. 1 ст. 14 и п. 1 ст. 15 Закона N 38-ФЗ прерывание телепрограммы или телепередачи (радиопрограммы или радиопередачи) для демонстрации рекламы должно предваряться сообщением о последующей трансляции рекламы, за исключением прерывания спонсорской рекламой.
В соответствии со ст. 16 Закона N 38-ФЗ размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на рекламных сообщениях и материалах, должно сопровождаться пометкой "реклама" или "на правах рекламы".
Минфин России в своем Письме от 31 января 2006 г. N 03-03-04/1/66 выступает против учета расходов на не соблюдающие указанные требования публикации для целей налогообложения прибыли, не говоря уже об отнесении таких затрат в состав рекламных расходов. В Письме сказано, что согласно п. 1 ст. 5 Закона N 108-ФЗ использование в печатной продукции нерекламного характера целенаправленного обращения внимания потребителей рекламы на изготовителя, исполнителя, продавца для формирования и поддержания интереса к ним без надлежащего предварительного сообщения об этом (в частности, путем пометки "на правах рекламы") не допускается. Таким образом, указанные публикации не признаются рекламными и при налогообложении прибыли организации не должны учитываться. Аналогичное мнение содержится в Письмах Минфина России от 27 июня 2007 г. N 03-03-06/1/418, от 5 сентября 2006 г. N 03-03-04/2/201.
Судебная практика по этому вопросу придерживается иного мнения. Судебные органы считают, что пометка "реклама" или "на правах рекламы" не является существенным признаком рекламы, поэтому все судебные решения, касающиеся споров об уменьшении налога на прибыль за счет расходов на публикацию информации о компании, не содержащую такие пометки, вынесены в пользу налогоплательщика. Есть примеры судебных решений, подтверждающих такую точку зрения (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 3 апреля 2007 г. по делу N А05-8063/2006-13, от 27 января 2006 г. по делу N А42-8823/04-28, ФАС Восточно-Сибирского округа от 2 мая 2006 г. N А33-25404/05-Ф02-1873/06-С1).
Кроме того, расходы на рекламу в СМИ должны отвечать требованиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть они должны быть обоснованными и документально подтвержденными. Согласно абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Первичными документами, подтверждающими такие рекламные расходы, могут быть:
- акты, подписанные организацией и рекламным агентством;
- эфирные справки при размещении рекламы на телевидении или радио;
- экземпляры газет (журналов) при размещении рекламы в печатных СМИ.
При отсутствии вышеназванных документов понесенные расходы не удастся отстоять даже в суде, например Постановления ФАС Северо-Западного округа от 13 апреля 2007 г. по делу N А56-4088/2006 и от 11 апреля 2007 г. по делу N А56-27762/2004.
В бухгалтерском учете расходы на рекламу в СМИ являются расходами по обычным видам деятельности и учитываются в составе коммерческих расходов согласно п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, расходы на рекламу в СМИ учитываются в составе коммерческих расходов по дебету счета 44 "Расходы на продажу" единовременно либо в течение срока выхода рекламы. В последнем случае затраты сначала собираются на счете 97 "Расходы будущих периодов" или учитываются как аванс на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", а затем постепенно списываются на текущие расходы организации.
Пример. Организация заказала телестудии изготовление рекламного ролика стоимостью 50 000 руб., в том числе НДС - 7627 руб. Рекламный ролик был оплачен на момент заказа согласно выставленному счету. Согласно договору с телестудией исключительные права на рекламный ролик переданы организации на 6 месяцев. Учетной политикой организации предусмотрено равномерное списание таких расходов.
В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:
Дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 42 373 руб. - затраты, связанные с изготовлением рекламного ролика, включены в состав расходов будущих периодов.
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 7627 руб. - отражен НДС, предъявленный изготовителем рекламного ролика.
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"
- 7627 руб. - НДС принят к возмещению из бюджета.
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" Кредит счета 51 "Расчетные счета"
- 50 000 руб. - отражено перечисление денежных средств изготовителю рекламного ролика.
Ежемесячно в течение шести месяцев:
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 97 "Расходы будущих периодов"
- 7062 руб. - списана часть расходов будущих периодов (42 373 руб. / 6 месяцев).
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", Кредит счета 44 "Расходы на продажу"
- 7062 руб. - списаны коммерческие расходы текущего месяца.
Пример. Организация заключила с рекламным агентством договор на размещение рекламы в журнале. В соответствии с условиями договора стоимость услуг по размещению рекламы составила 45 000 руб., в том числе НДС - 6864 руб., агентское вознаграждение составило 10 000 руб., в том числе НДС - 1525 руб.
Организация в январе 2010 г. перечислила агентству 55 000 руб. Реклама была размещена в журнале в феврале 2010 г. В феврале рекламное агентство передало организации отчет о выполнении поручения с приложением всех первичных документов, подтверждающих факт размещения рекламы.
В целях налогообложения прибыли в феврале 2010 г. в состав ненормируемых расходов на рекламу включается сумма 46 611 руб. (45 000 руб. - 6864 руб. + 10 000 руб. - 1525 руб.).
В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит счета 51 "Расчетные счета"
- 55 000 руб. - перечислены средства на счет рекламного агентства.
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- 38 136 руб. - отражена стоимость размещения рекламы.
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- 6864 руб. - отражен НДС со стоимости размещения рекламы.
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- 8475 руб. - отражена сумма агентского вознаграждения.
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- 1525 руб. - отражен НДС по агентскому вознаграждению.
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"
- 8389 руб. - НДС принят к возмещению из бюджета.
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", Кредит счета 44 "Расходы на продажу"
- 46 661 руб. - списаны коммерческие расходы текущего месяца.
Рекламный видеоролик, его учет и трансляция
В соответствии со ст. 1259 ГК РФ объектами авторского права являются аудиовизуальные произведения (кино-, теле- и видеофильмы, слайдфильмы, диафильмы и другие кино- и телепроизведения). Следовательно, рекламный