"Бухгалтерские проводки и налоговый учет в организациях общественного питания" (Филина Ф.Н.) (под ред. О.Н. Берг) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)

выполненных работ (оказанных услуг);
- счета-фактуры от агентства рекламных услуг;
- документы, подтверждающие оплату рекламных услуг.
В налоговом учете у многих организаций возникает вопрос: в каком размере они вправе отнести затраты по размещению рекламы на транспортных средствах к расходам на рекламу в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли?
В п. 4 ст. 264 Налогового кодекса РФ приведен закрытый перечень рекламных расходов, которые можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли без каких-либо ограничений. К ненормируемым расходам организации на рекламу в целях налогообложения относятся расходы:
- на рекламные мероприятия через СМИ (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
- на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Нередко рекламу на транспорте отождествляют с наружной рекламой, хотя это не правильно. Согласно официальной позиции Минфина России в Письме от 2 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/334 реклама, размещаемая на транспортных средствах, не будет признаваться наружной рекламой. Поэтому расходы на рекламу, размещенную на транспортных средствах, являются нормируемыми и при исчислении налога на прибыль признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ без учета НДС и акцизов.
Так как затраты по размещению рекламы на транспортных средствах при исчислении налогооблагаемой прибыли принимаются в расходы в пределах норм, то и НДС по таким расходам подлежит вычету в размере, соответствующем указанному нормативу при соблюдении всех условий, предусмотренных ст. ст. 171 - 172 НК РФ.
Пример. Автотранспортная компания заключила договор с рекламным агентством на изготовление и нанесение на принадлежащий ей автобус рекламной информации о компании. Договорная стоимость услуг рекламного агентства составляет 25 000 руб., в том числе НДС - 3813 руб. Предположим, что выручка организации за этот период составила 1 200 000 руб., в том числе НДС - 183 051 руб.
В бухгалтерском учете затраты по размещению рекламы на автобусе учитываются в полном размере на счете 44 "Расходы на продажу". В налоговом же учете такие затраты признаются рекламными расходами, подлежащими нормированию, и учитываются в целях налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки от реализации.
В условиях примера предельный размер рекламных расходов составляет 10 169 руб. ((1 200 000 руб. - 1 200 000 руб. x 18 / 118) x 1%). Следовательно, в целях налогообложения организация вправе учесть расходы на рекламу на автобусе только в сумме 10 169 руб.
В результате у компании возникает вычитаемая временная разница, влекущая за собой возникновение отложенного налога на прибыль в размере 2203,4 руб. (21 186 руб. - 10 169 руб.) x 20%.
Операции по учету расходов по размещению рекламы на автобусе оформляются следующими бухгалтерскими проводками:
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 21 187 руб. - отражена в составе расходов на продажу стоимость рекламы на автобусе.
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 3813 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная рекламным агентством.
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" Кредит счета 51 "Расчетные счета"
- 25 000 руб. - перечислена оплата рекламному агентству за рекламу на автобусе.
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"
- 3813 руб. - принята к вычету сумма НДС.
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", Кредит счета 44 "Расходы на продажу"
- 21 187 руб. - стоимость рекламы на автобусе отнесена на затраты.
Дебет счета 09 "Отложенные налоговые активы" Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Налог на прибыль",
- 2203,4 руб. - отражен отложенный налоговый актив.
Сегодня все чаще организации перекрашивают свои автомашины в цвет, соответствующий корпоративному стилю организации, наносят свой логотип и телефоны с целью распространения рекламной информации о своих услугах. Здесь возникает вопрос: можно ли в целях налогообложения прибыли отнести такие расходы к расходам на рекламу либо это просто модернизация автомобиля?
По этому поводу Минфин России в своем Письме от 30 декабря 2005 г. N 03-03-04/2/148 сообщил, что в соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
Работами по достройке, дооборудованию, модернизации являются работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Техническое перевооружение - это комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Таким образом, расходы, связанные с изменением первоначального цвета автомобилей на цвет, соответствующий корпоративному стилю организации, и нанесением на них логотипа и телефона, не относятся к модернизации основных средств, а будут учитываться как расходы на рекламу, размещенную на транспортных средствах. То есть их размер будет определяться в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ без учета НДС и акцизов.
4.10. Рекламные щиты
Рекламные щиты являются рекламной конструкцией, посредством которой осуществляется распространение наружной рекламы согласно п. 1 ст. 19 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе".
В бухгалтерском учете рекламные щиты могут быть приняты двумя способами - как материально-производственные запасы либо как основные средства.
Для начала обратимся к теории бухгалтерского учета и выясним: какое имущество является основным средством?
В настоящее время в бухгалтерском учете признание имущества объектом основных средств зависит от двух признаков: срока его службы и стоимости имущества.
В п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, перечислены условия, при которых актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, а именно:
- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
При выполнении вышеназванных условий согласно абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 активы стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 тыс. руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.
Если стоимость актива превышает вышеуказанный лимит, установленный учетной политикой организации, то он включается в состав основных средств и подлежит амортизации.
Далее рассмотрим ситуацию, когда рекламный щит принят к учету как материально-производственные запасы. В этом случае их стоимость можно списать сразу при введении его в эксплуатацию. При этом необходимо иметь в виду, что, списав на затраты стоимость рекламного щита, бухгалтер должен обеспечить контроль за его использованием. Для этого лучше всего подходят инвентарные карточки формы N ОС-6, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств".
В бухгалтерском учете стоимость такого рекламного щита будет отражена по дебету счета 10 "Материалы" и списана на счет 44 "Расходы на продажу", субсчет "Рекламные расходы".
Пример. Торговая фирма ООО "Сладко", занимающаяся производством кондитерских изделий, приобрела рекламный щит стоимостью 10 950 руб., в том числе НДС 18% - 1670 руб. В учетной политике организации прописано, что имущество стоимостью не более 20 000 руб. или иного установленного лимита включается в состав МПЗ.
В бухгалтерском учете торговой фирмой ООО "Сладко" сделаны следующие проводки:
Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 9280 руб. - принят к учету рекламный щит.
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"
- 1670 руб. - отражен НДС по рекламному щиту.
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" Кредит счета 51 "Расчетные счета"
- 10 950 руб. - перечислены денежные средства поставщику.
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"
- 1670 руб. - предъявлен к вычету НДС.
Дебет счета 44 "Готовая продукция", субсчет "Расходы на рекламу", Кредит счета 10 "Материалы"
- 9280 руб. - стоимость рекламного щита включена в затраты в момент, когда он введен в эксплуатацию.
В случае если рекламный щит будет признан основным средством, то согласно п. п. 7 и 8 ПБУ 6/01 такой щит принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Его стоимость отражается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", а в момент его ввода в эксплуатацию списывается на счет 01 "Основные средства".
В первоначальную стоимость рекламного щита входят затраты на изготовление и монтаж без учета НДС. Если организация изготовила рекламный щит самостоятельно, то это стоимость материалов и заработная плата рабочих. Если же организация заказала изготовление рекламного щита специализированной фирме, то в расчет берется сумма вознаграждений за выполненные работы по изготовлению рекламного щита. При этом в первоначальную стоимость щита включается плата за разрешение на распространение наружной рекламы. Размер платы и порядок, в котором организации получают разрешения, устанавливают муниципальные власти. Если рекламный щит устанавливают вблизи дороги, то организации необходимо получить разрешение от органов ГИБДД. Уплаченная организацией стоимость за разрешение от органов ГИБДД также включается в стоимость рекламного щита.
При принятии рекламного щита в составе объекта основных средств к бухгалтерскому учету должен быть определен срок его полезного использования. Согласно п. 4 ПБУ 6/01 сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации.
Порядок определения срока полезного использования прописан в п. 20 ПБУ 6/01. В соответствии с данным пунктом установление срока полезного использования должно производиться исходя из:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" утверждена Классификация основных средств, которые объединены в десять амортизационных групп в соответствии со сроком их полезного использования.
Указанным Постановлением рекламные установки "электрифицированные рекламные конструкции различных форматов" (14 3699000) отнесены к пятой группе - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.
Если же рекламный щит нельзя отнести к установленным Постановлением, то срок службы можно установить самостоятельно согласно п. 20 ПБУ 6/01. Это может быть период, на который выдано разрешение на распространение наружной рекламы при условии, что оно больше одного года, либо срок, определенный производителем щита, определенный в первичном документе.
Согласно п. 21 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Пример. ООО "Окно", занимающееся производством пластиковых окон, решило установить рекламный щит. Для этого оно обратилось к рекламной компании, которая занимается изготовлением и монтажом рекламных щитов. Стоимость услуг рекламной компании ООО "Окно" оплатило в сумме 16 980 руб. (в том числе НДС - 2590 руб.). Помимо этого, ООО "Окно" произвело затраты на то, чтобы получить разрешение на распространение наружной рекламы. За выдачу разрешения сроком на 1,5 года заплатили 55 000 руб. (в том числе НДС - 8390 руб.).
В марте 2009 г. рекламный щит был принят к учету и установлен. Первоначальная стоимость щита составила 61 000 руб. (16 980 руб. - 2590 руб. + 55 000 руб. - 8390 руб.). Срок полезного использования установили согласно разрешению 1,5 года. Амортизация начисляется линейным способом.
Таким образом, ежемесячная сумма амортизации будет равна 3388,87 руб. (61 000 руб. / 18 месяцев).
В бухгалтерском учете сделаны следующие бухгалтерские записи:
Дебет счета