Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.08.2013 по делу n А71-15531/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

исковые требования Территориального управления Федерального агентства по управлению государственным имуществом по Республике Татарстан удовлетворены.

Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 24.01.2012 по делу №А65-13621/2011 постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2011 оставлено без изменения, кассационная жалоба АКБ «Ижкомбанк» (ОАО) – без удовлетворения.

Полагая, что в связи с изъятием ранее переданного банку имущества соглашение об отступном является недействительной (ничтожной) сделкой, налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о продолжении кредитных отношений между кредитором и должником, что, по его мнению, влечет продолжение начисления процентов на оставшуюся сумму задолженности в общеустановленном порядке.

Данный вывод налогового органа основан на неверном толковании норм материального права.

Согласно статье 409 ГК РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного.

Из смысла статьи 409 ГК РФ следует, что соглашение об отступном не прекращает обязательства. Для прекращения обязательства по основанию, предусмотренному названной статьей Кодекса, необходимо наличие соглашения об отступном и исполнение данного соглашения, выражающееся в фактическом предоставлении отступного (п.1 Информационного письма ВАС РФ от 21 декабря 2005 г. N 102 «Обзор практики применения арбитражными судами ст. 409 ГК РФ»).

Таким образом, в связи с исполнением соглашения об отступном и после предоставления Валиевым М.А. банку отступного взамен исполнения кредитных обязательств указанные обязательства прекратились.

При этом, согласно п.3 вышеприведенного Информационного письма, если иное не следует из соглашения об отступном, с предоставлением отступного прекращаются все обязательства по договору, включая и обязательство по уплате неустойки.

Доводы налогового органа о необходимости применения последствий недействительности (ничтожности) сделки – отступного, во внимание не принимаются, поскольку сделки по отчуждению имущества, предшествующие заключению договора залога, а также соглашение об отступном не были предметом судебного разбирательства, недействительными (ничтожными) не признаны в установленном порядке.

При этом, согласно абзацу второму пункта 2 статьи 166 ГК Российской Федерации требование о применении последствий недействительности ничтожной сделки может быть предъявлено любым заинтересованным лицом, а также последствия недействительности могут быть применены судом по собственной инициативе.

Доказательств того, что отступное, в результате которого произошел переход права собственности на имущество, признано в установленном порядке недействительным, и имеются судебные акты о применении последствий недействительности указанной сделки, а также наличия права применения последствий недействительности сделки самостоятельно налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки,  в нарушение положений ст. 200 АПК РФ в материалы дела не представлено.

В силу изложенного, последующее изъятие имущества из собственности банка само по себе не может повлечь возобновление действия кредитного договора.

Кроме того, в случае, если иск собственника об истребовании имущества из чужого незаконного владения удовлетворен, покупатель чужого имущества вправе в соответствии со статьей 461 ГК РФ обратиться в суд с требованием к продавцу о возмещении убытков, причиненных изъятием товара по основаниям, возникшим до исполнения договора купли-продажи.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно отмечено, что поскольку соглашение об отступном от 25.06.2009 не было предметом судебного разбирательства, недействительным не было признано, выводы налогового органа о том, что после истребования имущества из владения банка, взаимоотношения сторон по кредитным договорам автоматически восстановились, основаны на неверном толковании норм ГК РФ.

С учетом изложенного, выводы налогового органа о занижении банком налоговой базы по налогу на прибыль путем неотражения (отражения не в полном объеме) в составе внереализационных доходов процентов за пользование кредитом Валиевым М.А. в размере 2 338 611,70 руб. не основаны на законе.

В указанной части требования банка обоснованно удовлетворены судом первой инстанции, апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Одним из оснований для доначисления налога на прибыль явились выводы налогового органа о занижении плательщиком внереализационных доходов на сумму процентов за пользование кредитными средствами Пчеловодовой Л.А.

Рассматривая указанный спор, суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности выводов налогового органа.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.

В соответствии с п.6 ст.250 НК РФ к внереализационным доходам относится доход в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам. При этом для целей налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. Право на проценты по денежному обязательству является дополнительным к праву кредитора требовать уплаты основной суммы долга.

Особенности определения доходов банков в виде процентов предусмотрены ст. 290 НК РФ. В соответствии с п.п.1 п.2 ст. 290 НК РФ к доходам банка в целях исчисления налога на прибыль организаций относятся доходы в виде процентов от предоставления кредитов и займов.

Статьей 328 НК РФ установлен порядок налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

В соответствии с п. 4 ст.328 НК РФ налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений данного пункта.

Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.

В отличие от приведенных правил начисления и отражения в целях налогообложения процентов за пользование кредитом, штрафные санкции за неисполнение обязательств, в том числе кредитных, учитываются в момент присуждения их судом.

Порядок их отнесения в состав внереализационных доходов банка регламентирован п.3 ст. 250 НК РФ.

Согласно указанной норме внереализационным доходом признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В соответствии с п.п. 4 п. 4 ст.271 НК РФ для указанных внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Следовательно, в целях определения налоговой базы и момента ее формирования необходимо установление правовой природы процентов, подлежащих уплате на основании кредитного договора.

 Как следует из материалов дела в соответствии с кредитным договором №110-КМ/06 от 16.03.2006г. АКБ «Ижкомбанк» (ОАО) обязуется предоставить ИП Пчеловодовой Л.А. денежные средства в размере 1 300 000,00 руб. на срок до 14.03.2008г., процентная ставка за пользование кредитом устанавливается в размере 20% (п.2.7).

На основании мемориального ордера № 6703 от 21.03.2006г. денежные средства были переданы.

Пунктом.2.8 кредитного договора №110-КМ/06 предусмотрено условие о том, что при непогашении кредита в сроки, установленные п.2.4 и графиком погашения кредита Банк может применить штрафные санкции в виде повышенных процентов в размере 40% годовых, пунктом 2.9. предусмотрено по начисленным процентам за пользование кредитом, не уплаченным заемщиком в сроки установленные настоящим договором, Банк может применить штрафные санкции - пени в размере 0,1% от суммы задолженности за каждый день просрочки оплаты до полного ее погашения.

Предоставленный кредит обеспечивался договором ипотеки от 16.03.2006 № И/06.

В связи с неисполнением условий кредитного договора в части возврата денежных средств и уплаты процентов за пользование денежными средствами в сроки, установленные кредитным договором и графиком погашения кредита, истец обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с иском о взыскании с ответчика задолженности по кредитному договору № 110-КМ/06 от 16.03.2006г. в размере 1 483 215,61 руб.

Определением суда от 09.11.2006 года по делу № А71-5568/06-Г10 утверждено мировое соглашение, заключенное между АКБ «Ижкомбанк» (ОАО) и Индивидуальным предпринимателем Пчеловодовой Л. А.,  согласно которому истец (АКБ «Ижкомбанк») отказывается от исковых требований по иску о взыскании с ответчика (Предпринимателя Пчеловодовой Л.А.) задолженности по кредитному договору № 110-КМ/06 от 16.03.2006г. в размере 1 483 215,61руб., а ответчик обязуется внести на ссудный счет, открытый ответчику Истцом, сумму 1 519 788,12руб., включающую в себя задолженность по основному долгу в размере 1 300 000 руб., проценты за пользование денежными средствами в размере 183 566,25руб., штрафные санкции в размере 36 221,87 руб., в соответствии с согласованным графиком.

Ответчик условия мирового соглашения не исполнил, в связи с чем, суд на основании заявления истца выдал исполнительный лист № 08181 от 07.12.2006. на принудительное взыскание присужденной суммы.

В последующем ответчик обязательства кредитного договора № 110-КМ/06 от 16.03.2006г. и условия мирового соглашения в установленные сроки вновь не исполнил, что послужило истцу основанием для обращения в суд с иском о взыскании с ответчика 53 781,38 руб. процентов и пени, согласно представленному расчету на 31.01.2007г.

Решением арбитражного суда Удмуртской Республики от 03.04.2007. по делу №А71-634/2007-Г10 взыскано с Индивидуального предпринимателя Пчеловодовой Л.А. в пользу АКБ «Ижкомбанк» 53 781,38 руб., в том числе 47 013,70 руб. повышенные проценты за пользование кредитом и 6 767,68 руб. пени за просрочку уплаты процентов за пользование кредитом, за период с 30.12.2006. по 31.01.2007.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17.01.2008 по делу №А71-9223/2007 (Г10) с ответчика в пользу истца взыскано 407 899 руб. 43 коп. повышенных процентов и пени за период с 01.02.2007 по 05.11.2007 за пользование сумой кредита.

Последующее неисполнение должником взятых на себя обязательств послужило истцу основанием для обращения в суд с иском о взыскании с ответчика 227 540 руб. 38 коп.  повышенных процентов, начисленных истцом на основании п.2.8. договора из расчета 40 % годовых за период с 06.11.07 по 13.04.08. 

Решением арбитражного суда Удмуртской республики от 25.06.2008 по делу № А71-3087/2008 заявленные требования удовлетворены в части взыскания повышенных процентов в сумме 213 770,19 руб.  за период до 13.04.208.

06.05.2009 решением арбитражного суда Удмуртской Республики по делу № А71-1563/2009 удовлетворены требования истца о взыскании с Пчеловодовой Л.А. 422 103,46 руб. повышенных процентов за период до 04.02.2009.

25.11.2009 года решением арбитражного суда по делу № А71-10808/2009 удовлетворены требования банка о взыскании с должника повышенных процентов в сумме 334 767,12 руб. за период до 28.07.2009, взыскание обращено на заложенное имущество, которое оценено в 3 508 000 руб.

21.10.2010 с должника решением суда по делу № А71-10173/10  взысканы повышенные проценты в сумме 461 589,03 руб. за период до 24.08.2010.

Обязательства по погашению задолженности по кредиту исполнены должником 02.11.2010 путем передачи нереализованного в ходе исполнительного производства имущества.

Налогоплательщик отразил в налоговом учете суммы повышенных процентов в составе внереализационных доходов в момент погашения задолженности  19.05.2008 в сумме 4 947,10 руб. и в момент получения имущества на основании акта передачи от 25.10.2010. в сумме 1 100 862,02 руб.

Указанные обстоятельства явились предметом исследования с точки зрения правомерности формирования налоговых обязательств в ходе выездной налоговой проверки.

При этом, в п.1.2.2 решения налоговый орган пришел к выводу о том, что взысканные по судебным актам повышенные проценты в размере 40% годовых являются мерой гражданско-правовой ответственности и подлежат включению в состав внереализационных доходов в момент вступления в законную силу решения суда на основании п.3 ст. 250, п.п.4 п.4 ст. 271 НК РФ. 

Кроме того, в п.1.2.3 оспариваемого решения налогоплательщику вменяется также занижение налоговой базы в связи с не исчислением и не отражением в бухгалтерском и налоговом учете процентов по ставке 20% годовых за пользование кредитом в период нарушения условий договора ИП Пчеловодовой Л.А.

Таким образом, налоговый орган, расценивая взысканные судом повышенные проценты в качестве договорной санкции, полагает,  что у банка в силу требований ст. 809 ГК РФ, п.6 ст. 250 НК РФ, а также положений заключенного кредитного договора остается обязанность по начислению предусмотренных договором процентов за пользование кредитом по ставке 20% годовых и отражении указанных процентов в составе внереализационных доходов.

 Поддерживая в указанной части выводы налогового органа, суд первой инстанции, исходя из содержания ст.ст. 395, 809, 811 ГК РФ, пришел к выводу о том, что в связи с отсутствием доказательств расторжения договора, а также  не включением в состав повышенных процентов штрафной санкции в виде меры гражданско-правовой ответственности, проценты за пользование кредитом, предусмотренные п.2.7 договора, в размере 20% годовых  подлежат начислению ко взысканию с должника, в том числе в период начисления повышенных процентов по п.2.8 договора в размере 40% годовых.

Не начисление в проверяемый период процентов за пользование кредитом в размере 20% годовых повлекло, по мнению суда, занижение налоговой базы в связи с невключением начисляемых процентов в состав внереализационных доходов.

Указанные выводы налогового органа, поддержанные судом первой