Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.08.2013 по делу n А71-15531/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

инстанции, является неправомерными.

Статьей 819 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предусмотрено, что по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

В соответствии с п.2 ст.819 ГК РФ к отношениям по кредитному договору применяются правила, регламентирующие отношения займа, если иное не вытекает из существа кредитного договора.

Согласно ст.809 ГК РФ в случае, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.

При этом, в силу ст. 811 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в размере, предусмотренном пунктом 1 статьи 395 настоящего Кодекса, со дня, когда она должна была быть возвращена, до дня ее возврата займодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных пунктом 1 статьи 809 настоящего Кодекса.

Согласно п. 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 13 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации РФ N 14 от 08.10.1998 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" разъяснено, что законом либо соглашением сторон может быть предусмотрена обязанность должника уплачивать неустойку (пени) при просрочке исполнения денежного обязательства.

В тех случаях, когда в договоре займа либо в кредитном договоре установлено увеличение размера процентов в связи с просрочкой уплаты долга, размер ставки, на которую увеличена плата за пользование займом, следует считать иным размером процентов, установленных договором в соответствии с пунктом 1 статьи 395 Кодекса (п. 15 постановления N 13 / N 14).

Таким образом, установленные п.2.7 кредитного договора проценты в размере 20% годовых являются платой за кредит, а предусмотренная в п.2.8 договора ставка в части увеличения на 20% является мерой гражданско-правовой ответственности.

Следовательно, установленные договором проценты из расчета 40% годовых на фактическую сумму задолженности ( п.2.8) подлежат уплате за неисполнение обязательств по возврату кредита и состоят из двух частей, а именно 20% -  договорные проценты за пользование кредитом (п.2.7), которые включаются в налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 6 статьи 250 НК РФ, и 20% - это санкция за просрочку возврата кредита, сумма которой включается в налогооблагаемую базу только в случае признания ее должником или вступления в законную силу решения суда о взыскании данных процентов, согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ.

В апелляционной жалобе, рассматриваемой судом по настоящему делу, плательщик не оспаривает правомерность выводов налогового органа о неверном определении момента исчисления налоговой базы и установления ее размера в отношении внереализационных доходов в сумме процентов, исчисляемых по ставке 40% годовых, возражая только в части пункта 1.2.3 оспариваемого решения, поскольку выводы налогового органа и суда первой инстанции противоречат нормам права.

В указанной части апелляционная жалоба является законной и обоснованной.

При принятии обжалуемого решения суд первой инстанции не учел приведенные нормы гражданского права, в том числе правовую позицию ВАС РФ, изложенную в п.15 Постановления Пленума № 13/14, что повлекло неверные выводы суда о возможном начислении процентов по ставке 40% и 20% годовых за один и тот же период. 

Суд апелляционной инстанции также полагает необходимым отметить, что вопросы начисления повышенных процентов были предметом исследования вышеперечисленных судебных актов, принятых по спору между кредитором и должником, копии судебных актов, исковых заявлений и расчетов процентов по ним имеются в материалах дела, однако, в решении суда первой инстанции по настоящему делу содержатся противоположенные выводы.

При этом, вменение налогоплательщику (кредитору) обязанности по начислению процентов как в размере 40, так и 20 годовых, влечет вмешательство в отношения между участниками гражданско-правового оборота, что является недопустимым, поскольку налоговые обязательства являются лишь их следствием.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль, связанного с начислением процентов в размере  20% годовых по кредитному договору, заключенному с Пчеловодовой Л.А.

Основанием для доначисления налога на прибыль по операциям с ценными бумагами (пункты 1.2.4, 1.2.5, 1.3 оспариваемого решения) послужили выводы налогового органа о неотражении банком в составе внереализационных доходов в 2008 г., 2009 г. безвозмездно полученных денежных средств по договорам купли-продажи векселей с ООО «Строитель», ООО «Вердо» в размере 68 393 650,00 руб., в том числе за: 2008 год.- 51 629 200 руб. за 2009 г.- 16 764 450 руб.; о завышении банком внереализационных расходов путем включения в их состав расходов по процентам (дисконту), начисленным по простым собственным векселям банка, предъявленным к погашению согласно документам ООО «Строитель» за 2009 г. в сумме 57 686,51 руб.,; о неправомерном отнесении в состав расходов стоимости приобретения векселей третьих лиц, завышение внереализационных расходов в виде процентов (дисконта) по собственным векселям, занижении внереализационных доходов на дисконтный доход по собственным векселям по сделкам с ООО «Сервис+» и ООО «Крокус», повлекшие за собой занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Судом первой инстанции установлено, что в решении налогового органа в части неотражения банком в составе внереализационных доходов в 2009 г. денежных средств по договорам купли-продажи векселей с ООО «Вердо» в размере 9 306 000,00 руб. допущена техническая ошибка, что не оспаривалось налоговым органом, доначисление налога на прибыль в сумме 1 861 200 руб., начисление соответствующих пеней и штрафа признано незаконным. В указанной части решение суда сторонами не оспаривается.

При рассмотрении апелляционной жалобы плательщика в указанной части судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Налогоплательщики определяют налоговую базу по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами в порядке, предусмотренном статьей 280 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 280 НК РФ предусмотрено, что порядок отнесения объектов гражданских прав к ценным бумагам устанавливается гражданским законодательством Российской Федерации и применимым законодательством иностранных государств.

В соответствии с п. 1 ст. 142 ГК РФ ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

К ценным бумагам, согласно статье 143 ГК РФ относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.

Простой вексель представляет собой простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя уплатить определенную сумму управомоченному векселедержателю (с. 815 ГК РФ, п. 2 ст. 75 Положения о переводном и простом векселе - приложение к Постановлению ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341).

Доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (пункт 2 ст. 280 НК РФ).

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (пункт 2 ст. 280 НК РФ).

В соответствии с п. 9 ст. 280 НК РФ при реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой в целях налогообложения учетной политикой выбирает один из следующих методов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг: 1) по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); 2) по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО); 3) по стоимости единицы.

Налоговым кодексом Российской Федерации установлен особый порядок учета и погашения убытков от операций с ценными бумагами.

Пунктом 10 ст. 280 НК РФ установлено, что налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее), в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ.

В ходе проведения налоговой проверки налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде АКБ «Ижкомбанк» (ОАО) реализованы собственные векселя ООО «Строитель» на сумму 56 770 200 руб. и ООО «Вердо» на сумму 2 317 450 руб.

В отношении ООО «Строитель» налоговым органом установлено следующее.

Общество зарегистрировано 07.04.2006 ИФНС России по Ленинскому району г. Ижевска на основании ршения учредителя от 04.04.2006 № 1 Бочкарева Александра Сергеевича с уставным капиталом в размере 10 000,00 руб. По приказу № 1 от 04.04.2006 обязанности по ведению бухгалтерского учета и отчетности Бочкарев А.С. возложил на себя. Первоначальный адрес регистрации организации: г. Ижевск, ул. Азина, 1.

Бочкарев А.С. уступил в собственность 100% доли уставного капитала общества Сидельниковой Наталье Павловне, что подтверждается Решением учредителя от 18.04.2006 № 2, договором уступки № 1 от 18.04.2006 доли в уставном капитале ООО «Строитель».

На основании решения от 18.04.2006 № 3 обязанности директора ООО "Строитель" возложены на Сидельникову Н.П. Этим же решением внесены изменения в Устав данной организации. По приказу от 18.04.2006 № 2  Бочкарев А.С. освобожден от обязанностей бухгалтера. Обязанности по ведению бухгалтерского учета возложены на Сидельникову Н.П.

На основании решения № 004 единственного участника ООО "Строитель" от 06.06.2007 , доля в уставном капитале в размере 100%, продана Кузьмину Д.В., с которым заключен договор купли-продажи от 06.06.2007.

Решением № 001 единственного участника организации ООО "Строитель" от 06.06.2007 директором общества назначен Кузьмин Д.В.

Установлен следующий юридический адрес общества: г. Ижевск, ул. Областная, 5. На основании приказа от 07.06.2007 № 01 Кузьмин Д.В. приступил к исполнению обязанностей директора.

Из ответа ИФНС России по Ленинскому району г. Ижевска от 04.08.2009  следует, что ООО "Строитель" 03.08.2009 прекратило деятельность в связи реорганизацией в форме слияния. Правопреемником является организация ООО "Голд", которая состоит на налоговом учете в ИФНС России по г. Кирову.

ООО "Голд" с 01.09.2009 зарегистрировано в МРИ ФНС России № 22 по г. Санкт-Петербургу, по сообщению которой (от 25.03.2010) ООО "Голд" не представляет запрашиваемые налоговым органом документы, по данным осмотра помещения организации (198328 СПб, пр. Кузнецова, 26А.1-Н) установлено, что строения с данным почтовым адресом отсутствуют, руководитель организации зарегистрирован в другом регионе (в Кировской области), с момента постановки на учет бухгалтерская и налоговая отчетность не представлялась.

Допрошенный налоговым органом в качестве свидетеля Бочкарев А.С. (протокол допроса от 04.06.2009) показал, что в 2006-2007 гг. он работал в Ижтрейдинге охранником, затем, в ООО "Энергоавтоматика" слесарем.

В неофициальной обстановке он познакомился с человеком по имени Михаил, который попросил на некоторое время оформить на себя фирму ООО "Строитель". Бочкарев А.С. ездил с ним в налоговую инспекцию на ул. Баранова и к нотариусу, составил доверенность, на чье имя не помнит. По какому адресу зарегистрировано ООО "Строитель" и до какого времени он фактически являлся учредителем ООО "Строитель" свидетелю не известно. Кому именно была продана доля в уставном капитале ООО "Строитель" свидетель не знает, просто подписал бумаги.

Какие виды деятельности осуществляло ООО "Строитель" ему не известно. С Сидельниковой Н.П., Кузьминым Д.В. не знаком. Бочкаревым А.С. обязанности директора и главного бухгалтера ООО "Строитель" фактически не выполнялись. Сколько человек работало в ООО "Строитель, кто вел бухгалтерский учет, отдавал приказы, распоряжения, подписывал договоры, первичные документы, бухгалтерскую и налоговую отчетность, кто являлся распорядителем денежных средств, сколько расчетных счетов и где именно было открыто ему не известно. Свою подпись на документах ООО "Строитель" (приказы, решения, протокола, договора уступки и прочие) подтверждает.

Тем самым, Бочкарев Александр Сергеевич, как учредитель и директор ООО "Строитель" фактически не был осведомлен о деятельности организации, руководство осуществлял формально, документы им подписывались по просьбе неустановленного лица.

Также инспекцией была допрошена Сидельникова Н.П. (протокол допроса свидетеля от 01.10.2009, из которого следует, что она фактически не являлась ни учредителем, ни руководителем ООО "Строитель"). По договору уступки № 1 от 18.04.2006 г. долю в уставном капитале у Бочкарева А.С. не приобретала. С Бочкаревым А.С. не знакома. Долю в уставном капитале по договору купли-продажи от 06.07.2007 г. Кузьмину Д.В. не продавала. С Кузьминым Д.В. не знакома. Доверенности на регистрацию организаций от своего имени никому не выдавала. Дважды теряла паспорт, после потери второго паспорта, новый паспорт не получала 10 лет, жила без документов. Предъявленные для ознакомления документы не подписывала.

Согласно данным базы удаленного доступа к Федеральным информационным ресурсам, на имя Сидельниковой Натальи Павловны зарегистрировано