Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2013 по делу n А48-226/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

по сдаче внаем собственного нежилого недвижимого имущества, применяло в связи с осуществлением указанной деятельности в 2009 году упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы.

С 01.07.2009 общество перешло на общую систему налогообложения, направив налоговому органу сообщение об утрате  права на применение упрощенной системы налогообложения от 01.12.2009.

С 01.10.2010 общество вновь перешло на упрощенную систему налогообложения, направив налоговому органу уведомление об этом от 17.12.2009, и применяло данную систему налогообложения, выбрав в качестве объекта налогообложения доходы, в течение всего 2010 года.

Налоговый орган, проводя выездную налоговую проверку общества «Гидрокомплект»,  пришел к выводу о необоснованном применении обществом  данной системы налогообложения в 2010 году, поскольку со второго полугодия 2009 года общество в связи с утратой права на применение упрощенной системы налогообложения перешло на общую систему налогообложения.

В указанной связи, по мнению  инспекции, налогоплательщиком необоснованно не исполнялись  в течение 2010 года  обязанности по исчислению и  уплате в бюджет налогов, предусмотренных общей системой налогообложения - налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций.

Также налоговый орган установил факт неполного исчисления обществом во втором полугодии   2009 года, когда им применялась общая система налогообложения, налога на имущество организаций.

При этом, как следует из акта выездной налоговой проверки от 28.05.2012 № 17-10/32 и  решения по нему от 09.08.2012 № 17-10/50, вывод инспекции о необоснованном применении в 2010 году упрощенной системы налогообложения и необоснованном неприменении  в этом же периоде общей системы налогообложения основывался на том обстоятельстве, что налогоплательщиком добровольно были представлены налоговому органу в 2009 году  сообщение об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения с 01.07.2009, а также декларации и расчеты по налогам, уплачиваемым в связи с применением  общей системе налогообложения.

Между тем,  делая указанные выводы, налоговый орган не учел следующее.

Целью осуществления налогового контроля в форме выездной налоговой проверки   является, как это следует из положений статьей 82, 87, 89 Налогового кодекса,  проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогоплательщиком налогов.

Выездная налоговая проверка осуществляется  уполномоченными должностными лицами налогового органа по месту нахождения налогоплательщика на основании имеющихся у него документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, возможность ознакомления с которыми налогоплательщик должен обеспечить должностным лицам налогового органа, проводящим выездную налоговую проверку,  в силу положений пункта 12 статьи  89 Налогового кодекса.

Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе при проведении  проверки истребовать необходимые для проверки документы у налогоплательщика в порядке статьи 93 Налогового кодекса, а также у контрагента налогоплательщика  или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента),  в порядке, установленном статьей 93.1 Налогового кодекса.

Одновременно  подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса  налоговым органам представлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Статьей 100 Налогового кодекса установлено, что по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).

В силу статьи 101 Налогового кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

По результатам рассмотрения акта камеральной проверки в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа  должен вынести решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Кодекса).

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно пункту 8 статьи 101 Кодекса, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, выводы инспекции о совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушениях в любом случае, независимо от способа, которым определены налоговые обязанности налогоплательщика, должны быть основаны на документах и сведениях, полученных налоговым органом в ходе осуществления мероприятий налогового контроля.

В рассматриваемом случае в акте выездной налоговой проверки от 28.05.2012 № 17-10/32 и   решении от 09.08.2012 № 17-10/50 отсутствуют ссылки на конкретные документы бухгалтерского и налогового учета, первичные учетные документы, на основании которых налоговым органом сделан вывод о превышении налогоплательщиком  в третьем квартале 2009 года предельного размера дохода, позволяющего применять упрощенную систему налогообложения, на сумму, как это указано в акте проверки, 172 645 руб., что должно соответствовать доходу в сумме  58 076 747,94 руб. (57 904 102,94 руб. + 172 645 руб.)

Делая вывод об указанном превышении, налоговый орган сослался лишь обезличенно на  первичные бухгалтерские документы, представленные Чорноштаном Ю.А.,  анализ данных выписок банков о движении денежных средств по расчетным счетам общества и данных фискальных отчетов, снятых с контрольно-кассовой техники за период с  01.01.2009 по 30.06.2009, а также на самостоятельное  представление  налогоплательщиком сообщения об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения и на данные налоговой декларации по единому налогу, согласно которой сумма полученных  доходов  составила 57 731 458 руб.

В отношении 2010 года вопрос о соблюдении налогоплательщиком предельного размера дохода применительно к упрощенной системе налогообложения налоговым органом  не исследовался. Сославшись на налоговую декларацию налогоплательщика за 2010 год,  в акте проверки и в решении по нему налоговый орган указал, что  размер полученного дохода за 2010 год составил 48 388 677 руб., что позволяло налогоплательщику находиться на упрощенной системе налогообложения.

Между тем,  как в процессе  проверки, так и в процессе рассмотрения дела общество «Гидрокомплект» ссылалось на то, что   вывод о превышении предельного размера полученного дохода  в третьем квартале 2009 года сделан им исходя из того, что размер полученного дохода определялся  с учетом сумм налога на добавленную стоимость, в то время как   налог на добавленную стоимость в состав доходов  включению не подлежит, а доход общества за 2009 год без учета налога не превышает  предельно допустимую сумму   57 904 102,94 руб., позволяющую  применять упрощенную систему налогообложения.

Согласно расчету, представленному  обществом суду области, сумма его дохода за  2009 год без учета налога на добавленную стоимость составляет 55 798 726,57 руб.

Из расчета, представленного  суду апелляционной инстанции, следует, что налогоплательщик не оспаривает факт  оказания им услуг контрагентам на сумму 60 131 539,69 руб. (включая налог на добавленную стоимость в сумме 7 794 881,14 руб.), установленную по документам, полученным налоговым органом при проведении мероприятий встречного налогового контроля, из которой оплачена контрагентами сумма  58 971 655,64 руб. (включая налог на добавленную стоимость 7 691 623,55 руб.).

Применительно к сумме  64 654 914,42 руб. (включая налог на добавленную стоимость 8 240 300 руб.), факт поступления которой на расчетный счет   не оспаривается налогоплательщиком,  последний полагает, что  в отсутствие документов, подтверждающих то обстоятельство, что данная сумма является в полном объеме выручкой от реализации товаров, работ, услуг, оснований квалифицировать ее в качестве дохода, учитываемого в целях  исчисления  единого налога,  не имеется.

При этом размер дохода, определенного исходя из указанных сумм  без учета налога на добавленную стоимость, в обоих случаях (как при определении его  на основании данных встречных проверок, так и при определении на основании данных о поступлении денежных средств на расчетный счет)  не превысит сумму  57 904 102,94 руб. (60 131 539,69 руб. - 7 794 881,14 руб. = 52 336 658,55 руб.; 64 654 914,42 руб. - 8 240 300 руб. = 56 414 614,42 руб.).

Налоговый орган, обосновывая  правомерность сделанного им вывода об утрате налогоплательщиком права на применение упрощенной системы налогообложения, представлял суду области расчет, согласно которому доход общества «Гидрокомплект» в 2009 году составил 66 595 031 руб., в связи с чем общество утратило право на  применение упрощенной системы налогообложения.

С учетом того, что в данную сумму, как это следует из расчета налогового органа, включена сумма  налога на добавленную стоимость 8 382 231,25 руб., размер дохода, который мог бы повлиять на определение права налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения,   составляет в этом случае  58 212 799,75 руб. (66 595 031 руб. - 8 382 231,25 руб.).

При этом данная сумма отличается от суммы дохода, на которую налоговый орган ссылался  в акте проверки, указывая, что  фактически полученный  налогоплательщиком доход в 2009 году  превышает предельный размер дохода, позволяющего применять упрощенную систему налогообложения, на сумму 172 645 руб. -  58 076 747,94 руб.

В расчете, представленном в суд апелляционной инстанции,  инспекция указала, что  доход общества за 2009 год  составляет 66 547 657,72 руб. (включая налог на добавленную стоимость 8 416 320 руб.), в том числе: за девять месяцев 2009 года -  61 211 743,81 руб. (включая налог на добавленную стоимость  7 720 071 руб.); за четвертый квартал 2009 года -  5 350 247,42 руб. (включая налог на добавленную стоимость  696 249 руб.).

Из указанного расчета следует, что  превышение  предельного размера дохода, если оно имело место, было в четвертом квартале 2009 года на сумму 227 234,78 руб. (66 547 657,72 руб. - 8 416 320 руб. – 57 904 102,94 руб.), а не в третьем квартале, как на это указано в акте проверки и решении по нему.

Следует отметить также, что  размер подлежащего учету в целях налогообложения  дохода, указанный налоговым органом в расчете, представленном суду апелляционной инстанции (66 547 657,72 руб. - 8 416 320 руб. = 58 131 337,72 руб.), отличается как от размера дохода, указанного в акте проверки  -  58 076 747,94 руб., так и от размера дохода, на который налоговый орган ссылался в суде первой инстанции -  58 212 799,75 руб. (без учета налога на добавленную стоимость).

Учитывая, что сведения о размере дохода, полученного налогоплательщиком, носят    противоречивый характер, сумма предполагаемого превышения дохода во всех приведенных  налоговым органом  расчетах  не является значительной, позволяющей сделать однозначный вывод о наличии превышения, а в акте проверки и решении по нему отсутствуют конкретные данные первичных учетных  документов и документов бухгалтерского и налогового учета, на основании которых эти расчеты выполнялись, апелляционная коллегия полагает  обоснованным вывод  суда области  о том, что  налоговым органом  нарушен  порядок фиксации доказательств при проведении проверки и отражения фактов выявленных правонарушений в акте проверки и решении  по нему, а также не доказан размер действительных налоговых обязанностей  налогоплательщика.

Довод налогового органа о необоснованном непринятии судом области документов и расчета, выполненного в процессе рассмотрен главным госналогинспектором Васильевой Е.И., согласно которому доход общества «Гидрокомплект за 2009 год по расчетным счетам  в отделении Сбербанка № 8595 и в  коммерческом банке «Авангард» составляет с учетом материалов встречных проверок 62 315 981,49 руб., с учетом данных фискального отчета - 64 262 558, 93 руб., не может быть признан апелляционной коллегией обоснованным.

В силу положений части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса  обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта,