Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2011 по делу n А75-8586/2010. Изменить решение (ст.269 АПК)

в тексте решения налогового органа.

Решение налогового органа и содержащиеся в нем выводы обретают силу только после его вступления в действие в соответствии частью 9 статьи 101 НК РФ и только после этого момента есть все основания утверждать о наличии либо отсутствии у налогоплательщика факта излишней уплаты налога. До вступления в силу решения налогового органа, содержащиеся в нем положения не влекут возникновения, изменения либо прекращения налогового правоотношения.

В рассматриваемом случае, наличие излишней уплаты ЕНВД связано с тем, что названный режим был применен Обществом неправомерно, в результате чего у него имеется неисполненная обязанность по уплате налогов (недоимка) по общеустановленной системе налогообложения и переплата по ЕНВД.

Соответственно, с момента вступления в силу решения Инспекции у Ханты-Мансийского ГорПО одновременно возникли как недоимка по налогу на прибыль, НДС, ЕСН, так и переплата по ЕНВД. Указанное означает, что до момента вступления решения налогового органа в силу, Инспекция не имеет правовых оснований производить зачет суммы излишне уплаченного ЕНВД в счет уплаты недоимки по налогам в соответствии с общей системой налогообложения.

В свою очередь, после вступления решения налогового органа в силу налогоплательщик не лишен права, предоставленного пунктом 5 статьи 78 НК РФ, представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням, штрафам).

Таким образом, апелляционный суд не может согласиться с позицией Общества о том, что налоговый орган должен был произвести самостоятельный зачет переплаты по ЕНВД в счет уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на имущество, и учесть суммы переплаты в своем решении.

Кроме того, следует отметить, что в соответствии со спорным решением обществу дополнительно начислено налога на прибыль, НДС, ЕСН и налога на имущество в общей сумме, превышающей 30 млн. руб., в то время как переплата по ЕНВД составляет 6,1 млн. руб., то есть в 5 раз меньше. Следовательно, сумма переплаты не перекрывает суммы доначислений (при этом налогоплательщик считает, что по каждому из налогов у него нет недоимки, так как она перекрывается переплатой).

Следующим доводом Общества в рамках ЕНВД является ссылка на наличие переплаты по ЕНВД, подтвержденной актами сверок от 17.02.2010 ,01.04.2010, а также справкой № 19927 о состоянии расчетов по состоянию на 21.06.2010 (без учетов результата выездной налоговой проверки (пункты 2.1.3, 2.1.5  апелляционной жалобы налогоплательщика).

В части данного довода апелляционный суд полагает, что указанные акты сверок и справки не подтверждают наличие у налогоплательщика переплаты за период 2006-2008 годы (проверяемый период), так как на баланс расчетов по состоянию на 2010 год могли повлиять налоговые обязательства периодов, не входящих в период налоговой проверки(2009-2010 годы), в связи с чем соответствующие документы не могут быть признаны бесспорным доказательством правильности исчисления и уплаты ЕНВД за проверенный налоговым органом период. Справка по состоянию на 21.06.2010 также не может подтверждать наличие переплаты, поскольку составлена после проведения выездной налоговой проверки и, как сам отметил налогоплательщик, не учитывает результаты выездной налоговой проверки.

Налог на прибыль.

Налог на прибыль за 2006 год.

Налоговым органом установлено, что Ханты-Мансийское ГорПО в 2006 году продало Хозяиновой Т.П., являющейся заместителем председателя Совета по финансам и контролю в Обществе, а также членом-пайщиком Общества, магазин № 5 с земельным участком, находящимся по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Розная, 49. Стоимость магазина составила 47 251 руб. 47 коп.

Налоговый орган на основании пунктов 1, 2 статьи 20 НК РФ, установил факт взаимозависимости потребительского общества и Хозяиновой Т.П.

В соответствии с положениями статьи 40 НК РФ, а также на основании отчета об определении рыночной стоимости объекта недвижимости от 03.04.2006, была установлена рыночная стоимость объекта недвижимости в размере 3 604 000 руб.

Таким образом, было установлено, что общество в нарушение пункта 6 статьи 274 НК РФ не включило в налоговую базу рыночную стоимость земельного участка и магазина, расположенного на нем, реализованного взаимозависимому лицу. В результате проверкой установлено занижение внереализационных доходов на 3 556 748 руб.  53 коп.

Суд первой инстанции с позицией проверяющих согласился и отказал налогоплательщику в признании недействительными решений налоговых органов в данной части.

В апелляционной жалобе Ханты-Мансийское ГорПО решение суда первой инстанции в части налога на прибыль за 2006 год обжалует. Считает, что суд первой инстанции не дал оценку всем доводам Общества, в том числе: отсутствие у налогового органа оснований признавать взаимозависимыми участников сделки; постановление Общества № 12 от 27.04.206 «О продаже магазина № 5 и земельного участка», на основании которого заключена спорная сделка, подписано всеми членами Совета ГорПО, члены совета не являются взаимозависимыми по отношению к Хозяиновой Т.П.; суд первой инстанции не принял во внимание убытки Общества за 2006 год; также не были приняты во внимание уплаченные суммы авансовых платежей, которые являются излишне уплаченным налогом (всего 545 098 руб.).

УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре и Межрайонная ИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре в представленных отзывах с позицией налогоплательщика не соглашаются. Считают, что дополнительное начисление налога на прибыль является правомерным.

Суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции относительно эпизода по налогу на прибыль за 2006 год оставляет без изменения.

В силу пункта 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

На основании пункта 2 статьи 40 Кодекса налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе между взаимозависимыми лицами.

Статьей 20 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

При этом, на основании пункта 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 № 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 той же статьи. Названные положения вытекают из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации). В частности, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его результаты, суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора, принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела следует, что в соответствии с постановлением заседания Совета Ханты-Мансийского ГорПО № 12 от 27.04.06 заместителю председателя Совета по финансам и контролю Хозяиновой Т.П. продан магазин № 5 с земельным участком, находящийся по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Рознина,49 за 47251руб. 47 коп.

Кроме того, налоговым органом установлено, что Хозяинова Т.П. является членом Общества.

Указанные обстоятельства, по убеждению суда, свидетельствуют о заинтересованности в совершении обществом сделки.

В данном случае отношения между Обществом и Хозяиновой Т.П. существенно повлияли на цену реализации земельного участка и магазина, а именно реализация произведена по цене, значительно отличающейся (в 76 раз) от рыночной стоимости объектов недвижимости (47 251,47 руб. - фактическая цена реализации, 3 604 000 руб. -рыночная цена стоимости земельного участка с магазином). Данное обстоятельство, а также правильность определения рыночной цены налогоплательщиком по существу не оспаривается.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод Общества о том, что признать лиц взаимозависимыми по основаниям, не описанным в пункте 1 статьи 20 НК вправе только суд.

Действительно, норма пункта 2 статьи 20 НК РФ сформулирована таким образом, что право признавать лиц взаимозависимыми по основаниям, не описанным в пункте 1 статьи 20 НК РФ, предоставлено суду.

Однако, пунктом 2 статьи 20 НК РФ порядок признания лиц взаимозависимыми судом не урегулирован.

С учетом того, что проверка полноты и правильности уплаты налогов в бюджет возложена на налоговый орган, а также, что суд проверяет законность и обоснованность решения налогового органа, вынесенного по результатам проверки, то в рамках дела об оспаривании решения налогового органа суд может признать лиц взаимозависимыми.

В связи с тем, что налоговый орган установил факт взаимозависимости заявителя и его участника (работника), суд апелляционной инстанции полагает, что у налогового органа при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов имелись основания для проверки правильности применения цен по спорной сделке.

Таким образом, на основании изложенного с учетом разъяснения по вопросу признания лиц взаимозависимыми изложенными в Определении Конституционного суда от 04.12.2003г. №441-О, доводы налогоплательщика об отсутствия взаимозависимости между Обществом и Хозяиновой Т.П. следует считать необоснованными и не подлежащими удовлетворению.

В апелляционной жалобе в части налога на прибыль за 2006 год Общество указало на то, что судом первой инстанции не были оценены налоговые декларации за 1 квартал, полугодие, 9 месяцев и за 2006 год в целом, в соответствии с которым имеет место убыток. Кроме того, по платежам 2006 года имеется переплата в сумме 545 098 руб.

Что касается исследования налоговых деклараций, то в этой части доводы Общества являются несостоятельными, поскольку таковые декларации (как следует из текста жалобы) были сданы в октябре 2010 года, то есть после вынесения спорного решения. Предметом рассмотрения настоящего спора является законность решения налогового органа. На момент вынесения решения налогового органа названных деклараций не существовало, следовательно, не может повлиять на его законность.

Кроме того, в материалах дела отсутствуют сведения о проведении камеральных проверок названных деклараций, что не позволяет суду принять содержащиеся в них сведения в качестве бесспорных. При этом, суд не может подменять собой налоговый орган в проверке налоговой отчетности, которая не была положена в основу оспариваемых актов.

Аналогичные доводы изложены в части налога на прибыль за 2007-2008 годы, в связи с чем не могут быть приняты в качестве обоснованных.

Ссылка Общества на наличие у него переплаты отклоняется по основаниям, которые были приведены апелляционным судом в части переплаты по ЕНВД и переплаты по актам сверок (страницы 31-33 настоящего постановления).

Таким образом, решение суда первой инстанции в части налога на прибыль отмене (изменению) не подлежит.

Налог на добавленную стоимость.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией дополнительно начислен налог на добавленную стоимость за 2006-2008 годы по следующим основаниям:

- в отношении деятельности, осуществляемой на объектах торговли, которые должны находиться на общем режиме налогообложения, а Общество к ним неправомерно применило ЕНВД, что повлекло доначисление налога за период с 2006 по 2008 годы в сумме 17 557 107 руб.;

- невключение в налогооблагаемую базу выручки от реализации по договору мены здания «Кулинария» стоимостью 7 185 000 руб., что повлекло доначисление НДС за 3 квартал 2008 года в сумме 1 293 300 руб.;

-занижение цены реализации магазина в сумме 1 976 748,53 руб. взаимозависимому лицу – Хозяиновой Т.П., что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость в размере 101 538 руб.

Суд первой инстанции признал правомерным дополнительное начисление Обществу НДС, пени и штрафа по указанным основаниям.

При этом, судом были отклонены доводы налогоплательщика относительно неправомерного начисления налога исходя из ставки 18%, без учета выручки от реализации товаров с применением ставки 10%, а также доводы о неправомерном не принятии Инспекцией