Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2011 по делу n А75-8586/2010. Изменить решение (ст.269 АПК)

вычетов по НДС по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Кроме того, на основании представленных в материалы дела счетов-фактур, суд первой инстанции пришел к выводу, что таковые являются нечитаемыми (документы зачерчены, в большинстве из них не видны номера счетов-фактур и даты, в связи с чем являются ненадлежащими документами), и, соответственно, к выводу о представлении налогоплательщиком недостоверных документов в подтверждение произведенных операций, которые не подтверждают право на вычет.

В апелляционной жалобе потребительское общество выводы суда первой инстанции оспаривает, настаивает на наличии у него переплаты по налогу; неправомерности дополнительного начисления по всем основаниям, а также на то, что судом первой инстанции не были оценены все его доводы.

Инспекция и Управление в отзывах на апелляционную жалобу налогоплательщика выразили позицию о необоснованности доводов Общества.

Суд апелляционной инстанции частично удовлетворяет апелляционную жалобу и частично отменяет решение суда первой инстанции относительно НДС.

В части деятельности, осуществляемой на объектах торговли, которые должны находиться на общем режиме налогообложения, в то время как Общество применяло к ним режим ЕНВД.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются в том числе операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Ранее уже было установлено, что в 2006 – 2008 годах Общество необоснованно применяло ЕНВД к деятельности по объектам организации торговли (Торговый центр, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Ленина, 36; Магазин «Юбилейный» (№ 15), расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Мира, 44; Магазин «Гастроном», расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Гагарина, 283). Общество не вело раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщик уплачивает налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

Таким образом, Общество должно было производить уплату НДС по операциям, осуществляемым на указанных объектах торговли. Поскольку операции по реализации не облагались налогом, Инспекцией правомерно доначислено НДС за 2006 - 2008 годы в размере 17 557 107 руб.

Относительно занижения цены реализации магазина в сумме 1 976 748 руб. 53 коп. по сделке с взаимозависимым лицом Хозяиновой Т.П.

Судом первой инстанции и судом апелляционной инстанции уже было установлено, что данном случае отношения между Обществом и Хозяиновой Т.П. существенно повлияли на цену реализации земельного участка и магазина, реализация произведена по цене, отличающейся в 76 раз от рыночной стоимости объектов недвижимости (47 251, 47 руб.  -  фактическая цена реализации, 3 604 000 руб. – рыночная цена стоимости земельного участка с магазином).

Следовательно, Ханты – Мансийское ГОРПО и Хозяинова Т.П. в соответствии со статьей 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами.

Налоговый орган согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ наделен полномочиями при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, в связи с чем Инспекцией правомерно доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 301 538 руб.

В данной части выводы суда первой инстанции поддержаны апелляционным судом.

В части невключения в налогооблагаемую базу выручки от реализации по договору мены здания «Кулинария» стоимостью 7 185 000 руб., что повлекло доначисление НДС за 3 квартал 2008 года в размере 1 293 300 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в соответствии с договором передачи (мены) недвижимого имущества б/н от 17.09.2008, заключенным между Департаментом государственной собственности Ханты-Мансийского автономного округа (Сторона 1), Ханты-Мансийским ГорПО (Сторона 2) и Учреждением Ханты-Мансийского автономного округа «Управление капитального строительства Ханты-Мансийского автономного округа» (сторона 3) в связи с необходимостью строительства объекта «Многоквартирный жилой дом по ул. Мира-Менделеева», учитывая, что в границах земельного участка, предназначенного для строительства указанного объекта находится земельный участок и объект недвижимого имущества – «Здание кулинарии», принадлежащее на праве собственности Ханты-Мансийскому ГорПО:

1) Ханты-Мансийское ГорПО передает:

- земельный участок, имеющий кадастровый номер 86:12:0101061:0026, площадью 757 кв.м., предназначенный для обслуживания кондитерского цеха по ул. Мира, 61;

- здание Кулинарии, для осуществления сноса, общей площадью 201,8 кв.м.;

2) Управление капитального строительства Ханты-Мансийского автономного округа передает по завершению строительства и ввода в эксплуатацию:

- здание «Кулинария» площадью 319.96 кв.м. по адресу: ул. Мира в районе магазина «Юбилейный»;

- земельный участок для обслуживания данного объекта, площадью 833 кв.м.

Акт приема-передачи б/н от 17.09.2008.

Обществом данная сделка налогом на добавленную стоимость не облагалась и соответственно не была включена в налоговую декларацию.

На основании положений пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 39 НК РФ проверяющие пришли к выводу, что в нарушение положений пункта 2 статьи 153 Кодекса потребительским обществом занижена налоговая база по НДС за 3 квартал 2008 года, в результате чего доначислен НДС по данной сделке в сумме 1 293 300 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

На основании пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Статьей 154. Кодекса определено, что при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 2).

На основании пункта 3 статья 167 НК РФ, регулирующего вопросы момента определения налоговой базы, в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях настоящей главы приравнивается к его отгрузке.

В соответствии со статьей 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (пункт 1).

При этом, в случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (пункт 2 статьи 223 ГК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 8 Гражданского кодекса Российской Федерации права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают с момента регистрации соответствующих прав на него, если иное не установлено законом.

В соответствии со статьей 131 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

Согласно пункту 1 статьи 164 Гражданского кодекса Российской Федерации сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных статьей 131 Кодекса и Федеральным законом от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».

Учитывая изложенное, поскольку при реализации недвижимого имущества передача права собственности возможна только в момент регистрации данного права за покупателем, то моментом возникновения налогооблагаемой базы по НДС у продавца будет являться факт возникновения права собственности у покупателя и, соответственно, факт прекращения права собственности у продавца.

Следовательно, до момента возникновения права собственности у покупателя, продавец не может обложить налогом на добавленную стоимость операцию по реализации недвижимого имущества, а покупатель не вправе предъявить к вычету суммы налога, уплаченные продавцу.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Из материалов дела не следует, что права на переданные Обществом объекты недвижимости были зарегистрированы в проверяемый период у нового собственника.

Налоговый орган в ходе проверки данный вопрос не исследовал, а указал только на факт передачи недвижимого имущества налогоплательщиком по акту приема-передачи от 10.07.2008. Однако, с учетом положений пункта 3 статьи 167 НК РФ факта передачи имущества, без регистрации у приобретателя права собственности, недостаточно для возникновения объекта налогообложения по НДС.

В апелляционном суде Инспекция по рассматриваемому эпизоду указала, что в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ налоговую базу по реализации налогоплательщиком объекта недвижимости «Здание Кулинарии» необходимо определять, как наиболее раннюю из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Суд апелляционной инстанции указанный довод отклоняет по следующим основаниям.

Во-первых, применение пункта 1 статьи 167 НК РФ в рассматриваемом случае невозможно, поскольку настоящие правоотношения урегулированы специальной нормой пункта 3 статьи 167 Кодекса (данное обстоятельство следует из пункта 1 статьи 167 НК РФ);

Во-вторых, налоговый орган в нарушение части 5 статьи 200 АПК РФ не доказал, что отгрузка либо оплата имели место быть в проверяемый период.

Как уже было указано, в материалах дела отсутствует доказательства прекращения права собственности на объекты недвижимости у Общества и возникновение прав на это недвижимое имущество у нового приобретателя.

Что касается оплаты, то встречное предоставление, в виде нового объекта недвижимого имущества (вновь отстроенное здание кулинарии и земельный участок) Общество фактически получило в 2009 году (акт приема передачи от 24.08.2009), а зарегистрировало свое право собственности только в 2011 году (свидетельства о праве собственности от 17.01.2011 серии 86-АБ № 212200 и № 212199).

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что у Общества в проверяемый период (2006-2008 годы) не возникло объекта налогообложения НДС по операции реализации здания «Кулинария» и земельного участка, на котором расположено названное здание.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции неправомерно отказано налогоплательщику в удовлетворении его требований в изложенной части.

Суд апелляционной инстанции апелляционную жалобу Ханты-Мансийского ГоПО в рассматриваемой части удовлетворяет и признает недействительными спорные решения налоговых органов в части дополнительного начисления НДС в размере 1 293 300 руб.

В апелляционной жалобе (пункт 1 доводов относительно налога на добавленную стоимость на странице 17 жалобы) налогоплательщик указал на излишнюю уплату НДС с арендной платы по всему сроку проверки из-за неприменения налоговых вычетов.

Заявленное налогоплательщиком обстоятельство неприменения проверяющими вычетов по НДС не соответствует действительности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пункт 2 данной статьи предусматривает, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: 1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации  налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую