Корреспонденция счетов: Как отразить в учете сублизингополучателя перечисление ежемесячного сублизингового платежа, если сумма сублизинговых платежей выражена в евро, а оплата производится в рублях? По условиям договора сублизинга предмет лизинга учитывается на балансе сублизингополучателя... (Консультация эксперта, 2011)

Как отразить в учете сублизингополучателя перечисление ежемесячного сублизингового платежа, если сумма сублизинговых платежей выражена в евро, а оплата производится в рублях? По условиям договора сублизинга предмет лизинга учитывается на балансе сублизингополучателя.
Договор сублизинга заключен с 31 января сроком на 20 месяцев. Общая сумма договора сублизинга составляет 36 698 евро (в том числе НДС 5598 евро) и складывается из:
- общей суммы сублизинговых платежей - 35 400 евро, в том числе НДС 5400 евро;
- выкупной цены, уплачиваемой по окончании срока действия договора сублизинга после перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю/сублизингодателю, - 1298 евро, в том числе НДС 198 евро.
Расходы лизингодателя, связанные с приобретением предмета лизинга, составили 944 000 руб. (в том числе НДС 144 000 руб.). Сублизинговые платежи уплачиваются равномерно в течение срока действия договора сублизинга (начиная с февраля) на 15-е число следующего месяца. Согласно договору сублизинга по окончании срока сублизинга право собственности на предмет лизинга переходит к организации при условии выплаты всей суммы по договору сублизинга (т.е. сублизинговых платежей и выкупной цены) <1>.
Срок полезного использования предмета лизинга для целей бухгалтерского и налогового учета установлен равным 80 месяцам. Амортизация по объектам основных средств в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным способом (методом). Доходы и расходы признаются в налоговом учете методом начисления.
Курс евро, установленный ЦБ РФ, составляет (условно):
на дату получения предмета лизинга (31 января) - 40 руб/евро;
на отчетную дату (28 февраля) - 41 руб/евро;
на дату перечисления сублизингового платежа за февраль (15 марта) - 40,5 руб/евро.
 Гражданско-правовые отношения
При сублизинге лизингополучатель по договору лизинга передает третьим лицам (лизингополучателям по договору сублизинга) во владение и в пользование за плату и на срок в соответствии с условиями договора сублизинга имущество, полученное ранее от лизингодателя по договору лизинга и составляющее предмет лизинга (п. 1 ст. 8 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)").
Предмет лизинга является собственностью лизингодателя, поэтому для передачи его в сублизинг обязательным является согласие лизингодателя в письменной форме (п. 2 ст. 8, п. 1 ст. 11 Федерального закона N 164-ФЗ). Договор сублизинга заключается на срок, не превышающий срок действия договора лизинга (п. 2 ст. 615, ст. 625 Гражданского кодекса РФ).
По взаимному соглашению сторон договора сублизинга предмет лизинга, ранее полученный от лизингодателя и учитываемый по условиям договора лизинга на балансе лизингополучателя, при передаче этого предмета лизинга по договору сублизинга может учитываться на балансе сублизингополучателя (п. 1 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ, см. также Письмо Минфина России от 30.11.2006 N 03-06-01-04/207). Амортизационные отчисления производит сторона договора сублизинга, на балансе которой находится предмет лизинга, т.е. в рассматриваемой ситуации сублизингополучатель (п. 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ).
Под сублизинговыми платежами, размер, способ осуществления и периодичность которых определяются договором сублизинга, понимается общая сумма платежей по договору сублизинга за весь срок его действия (п. п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).
В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).
 Бухгалтерский учет
В рассматриваемой ситуации по условиям договора сублизинга предмет лизинга учитывается на балансе организации (сублизингополучателя).
В этом случае  стоимость предмета лизинга (т.е. общая сумма задолженности по договору сублизинга за вычетом НДС) отражается записью по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства". При этом организация должна выполнить требование полноты отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и зафиксировать на счете 76 полную сумму своей задолженности по договору сублизинга (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). Поэтому общая сумма "входного" НДС, подлежащая уплате лизингополучателю/сублизингодателю, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 76, субсчет "Арендные обязательства". При вводе предмета лизинга в эксплуатацию его первоначальная стоимость, сформированная на счете 08, списывается в дебет счета 01 "Основные средства", субсчет "Основные средства, полученные в сублизинг" (абз. 2 п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (применяются в части, не противоречащей принятым позднее нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет), п. п. 4, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, см. также Постановление ФАС Поволжского округа от 02.09.2010 по делу N А12-23147/2009).
В данном случае по условиям договора сублизинга его общая сумма и суммы сублизинговых платежей выражены в евро, но подлежат оплате в рублях. При этом записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производятся также в рублях (п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н).
Стоимость предмета лизинга отражается на счете 08 в общей сумме задолженности по договору сублизинга (за вычетом НДС), исчисленной в рублях исходя из курса евро, установленного на дату принятия к учету предмета лизинга (п. п. 5, 6, 9 ПБУ 3/2006). В данном случае первоначальная стоимость предмета лизинга составляет 1 244 000 руб. ((36 698 евро - 5598 евро) x 40 руб/евро). Общая сумма "входного" НДС по договору сублизинга исчисляется в рублях по курсу евро, установленному на ту же дату, и составляет 223 920 руб. (5598 евро x 40 руб/евро) (п. п. 4, 5, 6 ПБУ 3/2006).
В дальнейшем пересчет стоимости предмета лизинга в связи с изменением курса евро не производится (п. 10 ПБУ 3/2006, п. 14 ПБУ 6/01).
В то же время отраженная на счете 76, субсчет "Арендные обязательства",  общая сумма задолженности перед лизингополучателем/сублизингодателем пересчитывается ежемесячно на каждую отчетную дату (последнее число каждого месяца) по курсу евро, установленному на эту дату (п. п. 5, 7 ПБУ 3/2006). В период с даты принятия задолженности к учету до даты ее пересчета курс евро изменяется, поэтому в учете организации возникают положительные (отрицательные) курсовые разницы, которые учитываются в составе прочих доходов (расходов) на дату пересчета указанной задолженности (п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). При этом производится запись по счету 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (91-2 "Прочие расходы"), в корреспонденции со счетом 76, субсчет "Арендные обязательства".
Уменьшение (погашение) общей суммы задолженности по договору сублизинга производится путем начисления ежемесячных сублизинговых платежей. Заметим, что в данном случае даты уменьшения общей суммы задолженности и отчетные даты совпадают, поэтому пересчет общей суммы задолженности по договору сублизинга производится только на отчетные даты.
При начислении  сублизинговых платежей ежемесячно производится запись по дебету счета 76, субсчет "Арендные обязательства", и кредиту счета 76, субсчет "Задолженность по сублизинговым платежам" (абз. 2 п. 9 Указаний). В данном случае размер ежемесячного сублизингового платежа (включая НДС) составляет 1770 евро (35 400 евро / 20 мес.), в том числе НДС 270 евро (5400 евро / 20 мес.).
Задолженность по каждому сублизинговому платежу, отраженная на счете 76, субсчет "Задолженность по сублизинговым платежам", пересчитывается на отчетную дату и на дату перечисления этого платежа (п. 7 ПБУ 3/2006). В период между указанными датами курс евро, установленный ЦБ РФ, изменяется, в результате чего в учете организации возникают положительные или отрицательные курсовые разницы, которые отражаются в вышеуказанном порядке <2>.
Начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия предмета лизинга к бухгалтерскому учету, организация ежемесячно в течение срока его полезного использования  начисляет по нему амортизацию линейным способом (п. п. 17, 18, 19, 21, 22 ПБУ 6/01, п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, абз. 3 п. 9 Указаний).
Если после окончания срока действия договора сублизинга предмет лизинга переходит в собственность организации, то она вправе устанавливать срок полезного использования предмета лизинга исходя из ожидаемого срока его эксплуатации (80 месяцев) <3>, даже если он превышает срок действия договора сублизинга (п. 20 ПБУ 6/01). В этом случае ежемесячная сумма амортизации (в течение срока действия договора сублизинга и после его окончания до полного списания стоимости предмета лизинга) составляет 15 550 руб. (1 244 000 руб. / 80 мес.). Амортизационные отчисления признаются расходами организации по обычным видам деятельности и отражаются записью по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств", субсчет "Амортизация основных средств, полученных в сублизинг" (п. п. 5, 8, 16 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).
 Налог на добавленную стоимость (НДС)
Напомним, что общая сумма "входного" НДС по договору сублизинга отражена в рублях исходя из курса евро, установленного на дату принятия к учету предмета лизинга.
В течение срока действия договора сублизинга лизингополучатель/сублизингодатель ежемесячно предъявляет организации в составе сублизинговых платежей суммы НДС в размере 270 евро (5400 евро / 20 мес.). Данные суммы НДС организация вправе ежемесячно принимать к вычету в рублях на основании соответствующих счетов-фактур исходя из курса евро, установленного на дату получения указанных счетов-фактур (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
При этом в период с даты принятия предмета лизинга к учету до даты получения очередного счета-фактуры курс евро изменяется. В результате этого возникает необходимость в корректировке НДС, подлежащего вычету. Суммы указанных корректировок по аналогии с курсовыми разницами относятся в бухгалтерском учете на прочие доходы или прочие расходы (п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).
В дальнейшем принятые к вычету суммы НДС не пересчитываются, так как это не предусмотрено нормами гл. 21 НК РФ (по данному вопросу см. Письма Минфина России от 03.08.2010 N 03-07-11/336, от 07.06.2010 N 03-07-09/35).
 Налог на прибыль организаций
Полученный предмет лизинга учитывается на балансе организации (сублизингополучателя). В этом случае она в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, включает предмет лизинга в состав амортизируемого имущества (в четвертую амортизационную группу) по первоначальной стоимости (п. 1 ст. 256, п. п. 1, 10 ст. 258 НК РФ). Отметим, что предмет лизинга поступает к организации от лизингополучателя/сублизингодателя, который получил указанное имущество от лизингодателя и не является его собственником. Поэтому на момент ввода предмета лизинга в эксплуатацию лизингополучатель/сублизингодатель не имеет расходов, связанных с его приобретением. В таком случае первоначальной стоимостью полученного предмета лизинга признается сумма расходов на его приобретение (за вычетом НДС), возникшая у лизингодателя (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ). В данном случае первоначальная стоимость полученного организацией предмета лизинга для целей налогового учета равна 800 000 руб. (944 000 руб. - 144 000 руб.).
Начисление  амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода предмета лизинга в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости этого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (п. 4 ст. 259, п. 5 ст. 259.1 НК РФ).
Так как норма амортизации составляет 1,25% (1 / 80 мес. x 100%) <4>, то ежемесячная сумма амортизации по предмету лизинга в налоговом учете равна 10 000 руб. (800 000 руб. x 1,25%) (пп. 1 п. 1 ст. 259, п. 2 ст. 259.1 НК РФ).
Ежемесячные  сублизинговые платежи за пользование предметом лизинга (без учета НДС) организация признает в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, за вычетом сумм начисленной по предмету лизинга амортизации (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Расход в виде сублизингового платежа признается в налоговом учете в последний день месяца исходя из курса евро, установленного на эту дату (абз. 4 пп. 3 п. 7, п. 10 ст. 272 НК РФ). В феврале размер сублизингового платежа (за вычетом НДС) составляет 61 500 руб. ((1770 евро - 270 евро) x 41 руб/евро). Следовательно, расход на уплату сублизингового платежа признается за вычетом амортизации, т.е. в сумме 51 500 руб. (61 500 руб. - 10 000 руб.).
В период с даты признания расхода в виде сублизингового платежа до даты уплаты указанного платежа курс евро изменяется. В результате этого у организации возникают положительные или отрицательные суммовые разницы, которые включаются в состав внереализационных доходов или расходов на дату уплаты каждого сублизингового платежа (п. 11.1 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265, пп. 2 п. 7 ст. 271, абз. 3 п. 9 ст. 272 НК РФ).
 Применение ПБУ 18/02
Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете общая сумма расходов организации по приобретению предмета лизинга, выраженная в иностранной валюте, равна общей сумме договора сублизинга. Однако виды расходов, их суммы, выраженные
Корреспонденция счетов: Как отразить в учете организации, применяющей упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения 'доходы, уменьшенные на величину расходов', продажу земельного участка, учтенного в составе основных средств, на условиях 100%-ной предоплаты?.. (Консультация эксперта, 2011)  »
Читайте также