Корреспонденция счетов: Организация заключила договор лизинга. Предмет лизинга не был передан организации в указанный в договоре срок. Организация начисляла и включала в расходы лизинговые платежи в том числе и в тот период, когда предмет лизинга не находился в ее распоряжении. Как исправить ошибки, возникшие в связи с неправомерным отражением лизинговых платежей в учете в предшествующем и отчетном годах, если ошибки признаны несущественными?.. (Консультация эксперта, 2010)

Организация заключила договор лизинга. Предмет лизинга не был передан организации в указанный в договоре срок. Организация начисляла и включала в расходы лизинговые платежи в том числе и в тот период, когда предмет лизинга не находился в ее распоряжении. Как исправить ошибки, возникшие в связи с неправомерным отражением лизинговых платежей в учете в предшествующем и отчетном годах, если ошибки признаны несущественными?
Организация-лизингополучатель в октябре 2009 г. заключила договор лизинга сроком на два года. По условиям договора имущество учитывается на балансе лизингодателя. Выкупная стоимость в сумму лизинговых платежей не входит. Предмет лизинга получен организацией в апреле 2010 г. Лизингодатель согласно графику, несмотря на нарушение срока предоставления предмета лизинга лизингополучателю, выставлял счета и счета-фактуры на лизинговые платежи, в том числе за период с октября 2009 г. по март 2010 г. включительно. Сумма лизинговых платежей составляет 11 800 руб. (в том числе НДС 1800 руб.) в месяц. На основании полученных от лизингодателя документов лизингополучатель ошибочно учитывал лизинговые платежи в расходах при исчислении налога на прибыль, а предъявленный НДС принимал к вычету. Ошибка была выявлена в ноябре 2010 г.
 Гражданско-правовые отношения
Права и обязанности сторон по договору лизинга регулируются нормами параграфа 6 "Финансовая аренда (лизинг)" гл. 34 "Аренда" Гражданского кодекса РФ, Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" и договором лизинга. В ситуации, описанной в вопросе, принципиальное значение имеет установление момента возникновения обязательств лизингополучателя по уплате лизинговых платежей.
Согласно п. 3 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга. В рассматриваемой ситуации договором лизинга не предусмотрена уплата авансовых платежей. Следовательно, обязанность организации-лизингополучателя по уплате лизинговых платежей в данном случае возникает в апреле 2010 г. (после получения предмета лизинга).
 Бухгалтерский учет
В рассматриваемой ситуации ошибки октября - декабря 2009 г. обнаружены в 2010 г. после утверждения годовой бухгалтерской отчетности за 2009 г. Влияние этих ошибок на финансово-экономические показатели деятельности организации в 2009 г. (с учетом критериев существенности, закрепленных в учетной политике организации) признано несущественным (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н).
Поэтому, следуя указаниям п. 14 ПБУ 22/2010, исправления необходимо внести в ноябре 2010 г. (в месяце обнаружения ошибок). Так как лизинговые платежи в 2009 г. неправомерно были включены в расходы, исправление ошибок в отчетном 2010 г. приведет к возникновению прочего дохода.
Таким образом, в ноябре 2010 г. в учете должна быть сделана запись по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", на сумму ошибочно признанного в 2009 г. расхода (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Восстановление неправомерно возмещенного НДС может отражаться записью по дебету счета 76 в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" на сумму ранее предъявленного к вычету НДС.
Ошибки, связанные с начислением лизинговых платежей за январь - март 2010 г. и обнаруженные в ноябре этого же года, исправляются сторнировочными записями в ноябре 2010 г. (п. 5 ПБУ 22/2010).
 Налог на прибыль организаций
Учитывая в расходах для целей налогообложения прибыли ошибочно начисленные лизинговые платежи в период с октября 2009 г. по март 2010 г., организация занизила налоговую базу по налогу на прибыль за 2009 г. и за I квартал, полугодие и девять месяцев 2010 г. (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).
В силу требований п. 1 ст. 54 и п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, налогоплательщик производит перерасчет налога за те налоговые (отчетные) периоды, в которых была допущена ошибка, и сдает уточненные декларации за соответствующие налоговые (отчетные) периоды.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация должна пересчитать налог на прибыль за 2009 г., I квартал, полугодие и девять месяцев 2010 г. и сдать соответствующие уточненные декларации.
Вследствие занижения налоговой базы налог на прибыль за 2009 г. и авансовые платежи по этому налогу в 2010 г. уплачивались не в полном объеме, а это значит, что налогоплательщик должен исчислить и уплатить в бюджет пеню (п. 1 ст. 75 НК РФ). Ее расчет в данной схеме не рассматривается.
 Применение ПБУ 18/02
Лизинговые платежи, неправомерно учтенные в составе расходов в 2009 г., исправительными проводками в бухгалтерском учете в 2010 г. включаются в прочие доходы, формируя тем самым бухгалтерскую прибыль 2010 г. При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 г. данные доходы не учитываются, поэтому признаются постоянная разница в сумме 30 000 руб. ((11 800 руб. - 1800 руб.) x 3 мес.) и соответствующий ей постоянный налоговый актив в сумме 6000 руб. (30 000 руб. x 20%) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Письма Минфина России от 10.12.2004 N 07-05-14/328, от 23.08.2004 N 07-05-14/219).
Сумма доплаты по налогу на прибыль за 2009 г. отражается в бухгалтерском учете записью ноября 2010 г. по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 68 (Инструкция по применению Плана счетов).
 Налог на добавленную стоимость (НДС)
НДС, предъявленный лизингодателем в октябре 2009 г. - марте 2010 г., ошибочно принят организацией к вычету.
В силу требований ст. 81 НК РФ и п. 2 Приложения N 2 к Приказу Минфина России от 15.10.2009 N 104н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения" организация обязана пересчитать налог и представить в налоговый орган уточненные налоговые декларации за IV квартал 2009 г. и I квартал 2010 г.
Кроме того, организация должна внести в книгу покупок исправительные записи. Правила внесения исправлений в счета-фактуры, книги покупок и книги продаж регулируются Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. Изменения в книгу покупок вносятся путем составления дополнительного листа. В нем делаются записи об аннулировании неправильного счета-фактуры. Записи отражаются в дополнительном листе к книге покупок за тот налоговый период, в котором были ошибочно зарегистрированы счета-фактуры лизингодателя (п. 7 Правил).
 Бухгалтерская отчетность
В Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) отраженная в учете прибыль прошлого года указывается в графе 3 по строке "Прочие доходы", а в Расшифровке отдельных показателей к Отчету - в графе 3 по строке "Прибыль (убыток) прошлых лет".
Сумма налога на прибыль к доплате по уточненной декларации за 2009 г. указывается по свободной строке, расположенной после строки "Текущий налог на прибыль" (п. 22 ПБУ 18/02, см. также Письма Минфина России от 10.12.2004 N 07-05-14/328, от 23.08.2004 N 07-05-14/219).
 Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок
К балансовому счету 68:
68-пр "Расчеты по налогу на прибыль";
68-НДС "Расчеты по НДС".
----------------------------T--------T--------T----------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Ошибочно учтенные в 2009 г.¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦расходы отражены в составе ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦прочих доходов в 2010 г. ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦((11 800 - 1800) x 3) ¦ 76 ¦ 91-1 ¦ 30 000¦ справка-расчет ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Восстановлен НДС, принятый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦к вычету в 2009 г. ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(1800 x 3) ¦ 76 ¦ 68-НДС ¦ 5 400¦ справка-расчет ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦ СТОРНО ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦Скорректированы записи ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦января - марта 2010 г. по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦принятию НДС к вычету ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(1800 x 3) ¦ 68-НДС ¦ 19 ¦ 5 400¦ справка-расчет ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦ СТОРНО ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦Скорректированы записи ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦января - марта 2010 г. по ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦учету НДС ¦ 19 ¦ 76 ¦ 5 400¦ справка-расчет ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦ СТОРНО ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦Скорректированы записи ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦января - марта 2010 г. по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦списанию в расходы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦лизинговых платежей ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(10 000 x 3) ¦ 20 ¦ 76 ¦ 30 000¦ справка-расчет ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Отражен постоянный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговый актив ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(30 000 x 20%) ¦ 68-пр ¦ 99 ¦ 6 000¦ справка-расчет ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Отражена сумма налога на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦прибыль к доплате по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уточненной декларации за ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦2009 г. ¦ 99 ¦ 68-пр ¦ 6 000¦ справка-расчет ¦
L---------------------------+--------+--------+----------+-----------------
В.Ю.Баринов
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
30.12.2010

Корреспонденция счетов: Как отражается в учете организации приобретение за счет заемных средств акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг?.. (Консультация эксперта, 2010)  »
Читайте также