Корреспонденция счетов: Как в учете организации отражаются потери от порчи товара в результате дорожно-транспортного происшествия (ДТП), если одна из двух испорченных партий товара застрахована, а вторая - нет, при этом виновником ДТП признан водитель - сотрудник организации?.. (Консультация эксперта, 2010)

Как в учете организации отражаются потери от порчи товара в результате дорожно-транспортного происшествия (ДТП), если одна из двух испорченных партий товара застрахована, а вторая - нет, при этом виновником ДТП признан водитель - сотрудник организации?
В ноябре 2010 г. при перевозке товара на склад покупателя автомобиль организации попал в ДТП, в результате которого весь товар пришел в негодность. Товар был укомплектован в две партии. Первая партия фактической себестоимостью 200 000 руб. (без учета НДС) была застрахована на полную сумму прямых убытков от потери (порчи) товара, вторая - фактической себестоимостью 60 000 руб. (без учета НДС) не застрахована. По распоряжению руководителя работник возмещает причиненный ущерб в части стоимости незастрахованного товара. Стоимость первой партии товара возмещается страховой компанией. Организация применяет в налоговом учете метод начисления.
 Гражданско-правовые отношения
Гражданско-правовые отношения, возникающие из договоров страхования, регулируются гл. 48 Гражданского кодекса РФ. В п. 1 ст. 929 ГК РФ, в частности, указывается, что по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе в пределах определенной договором суммы (страховой суммы). Возможность заключения договора страхования риска утраты (гибели) имущества прямо предусмотрена пп. 1 п. 2 ст. 929 ГК РФ. Таким образом, если факт ДТП и понесенный в связи с этим событием ущерб надлежащим образом задокументированы, страховая компания обязана выплатить организации стоимость испорченного товара по ценам его приобретения.
 Трудовые отношения
Отношения между работником и работодателем регулируются Трудовым кодексом РФ и заключенным в соответствии с ним трудовым договором между работником и работодателем.
Статьей 232 ТК РФ установлено, что сторона трудового договора (работодатель или работник), причинившая ущерб другой стороне, возмещает этот ущерб в соответствии с ТК РФ и иными федеральными законами. При этом трудовым договором или заключаемыми в письменной форме соглашениями, прилагаемыми к нему, может конкретизироваться материальная ответственность сторон этого договора. Работник возмещает работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб, неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат (ч. 1 ст. 238 ТК РФ).
Материальная ответственность работника может быть полной или ограниченной. Полная материальная ответственность может возлагаться на работника лишь в случаях, предусмотренных в ТК РФ. В частности, если ущерб причинен в результате административного правонарушения <*>, на работника возлагается полная материальная ответственность (п. 6 ч. 1 ст. 243 ТК РФ). Если полная материальная ответственность не предусмотрена положениями ТК РФ, то за причиненный ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своего среднего месячного заработка (ст. 241 ТК РФ).
В данном случае водитель организации обязан возместить организации ущерб в полном объеме как виновник ДТП, т.е. лицо, совершившее административное правонарушение, в результате которого произошла гибель товара.
В данной схеме проводки приведены исходя из допущения, что рыночная цена на момент ДТП соответствует цене, по которой испорченный товар был приобретен организацией.
 Бухгалтерский учет
Порча товаров оформляется Актом о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (форма N ТОРГ-15, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132). В акте указываются количественные и стоимостные характеристики испорченного товара, общая сумма ущерба, а также причины порчи имущества и виновные лица. Акты составляются по каждой партии товара.
Для подтверждения факта ДТП, его обстоятельств, а также установления в законном порядке виновника ДТП необходимо получить соответствующее заключение из органов ГИБДД, в том числе постановление о привлечении виновного к административной ответственности.
В соответствии с предоставленными документами руководитель организации принимает решение о порядке возмещения (погашения) ущерба.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предписывает отражать суммы недостач и потерь от порчи материальных ценностей по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" с кредита счетов учета названных ценностей независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство или виновных лиц. По недостающим или полностью испорченным товарно-материальным ценностям по дебету счета 94 отражается их фактическая себестоимость.
Следовательно, на основании актов по форме N ТОРГ-15 в учете делаются записи по дебету счета 94 в корреспонденции с кредитом счетов 41 "Товары" (на стоимость испорченного товара (без НДС)) и 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (на суммы ранее принятого к вычету НДС, возмещаемые страховой организацией и виновным лицом).
Восстановление принятого к вычету по испорченному товару НДС отражается проводкой по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Налог на добавленную стоимость".
Учтенные по дебету счета 94 суммы списываются на счета учета по возмещению материального ущерба. В данном случае это счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" (в части стоимости товара, возмещаемой работником) и счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" (в части стоимости испорченного товара, возмещаемой страховой организацией) <**>.
 Налог на добавленную стоимость (НДС)
В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, подлежат вычетам в случае приобретения товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС.
В связи с тем что выбывшие в результате порчи товары при осуществлении операций, облагаемых НДС, не использовались, суммы НДС, ранее принятые к вычету по таким товарам, необходимо восстановить. При этом указанное восстановление сумм налога должно производиться в том налоговом периоде, в котором недостающие товарно-материальные ценности списываются с учета (Письмо Минфина России от 31.07.2006 N 03-04-11/132) <***>.
 Налог на прибыль организаций
Перечни внереализационных доходов и расходов являются открытыми. Для признания доходов в качестве внереализационных достаточно, чтобы эти доходы не были связаны с доходами от реализации товаров (работ, услуг) (абз. 1 ст. 250 НК РФ). Внереализационные расходы должны быть обоснованными, не связанными с реализацией (п. 1 ст. 265 НК РФ).
Следовательно, суммы страхового возмещения по договору добровольного имущественного страхования при наступлении страхового случая, а также возмещения убытков со стороны материально ответственного лица включаются в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.
Доходы в виде страхового возмещения признаются на дату признания страховщиком своей обязанности по выплате страхового возмещения. Доходы в виде возмещения ущерба материально ответственным лицом признаются на дату издания соответствующего приказа руководителя. В случае отказа должников погасить ущерб доходы признаются на дату вступления в законную силу решения суда по иску потерпевшей стороны (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Расходы в виде суммы потерь от гибели застрахованного товара могут быть учтены в составе внереализационных расходов на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ при условии надлежащего документального подтверждения. Дата подписания акта о порче, бое, ломе является датой признания указанных расходов.
Такую позицию по вопросу учета для целей налогообложения прибыли суммы потерь от гибели застрахованного товара выражает Минфин России в Письме от 14.10.2010 N 03-03-06/1/648.
 Применение ПБУ 18/02
В налоговом учете имеют место доходы и расходы, причем сумма доходов и сумма расходов в общем случае могут не совпадать, момент признания доходов также может не совпасть с моментом признания расходов.
В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов убытки (расходы) списываются за счет сторон, возмещающих ущерб, и на финансовые результаты не влияют.
В связи с этим возникают постоянные разницы и соответствующие им постоянные налоговые обязательства и постоянные налоговые активы (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
----------------------------T--------T--------T----------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Отражена стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦окончательно испорченного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦товара ¦ ¦ ¦ ¦ Акт о порче, ¦
¦(200 000 + 60 000) ¦ 94 ¦ 41 ¦ 260 000¦ бое, ломе ТМЦ ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Восстановлен НДС, принятый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦к вычету по испорченному ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦товару ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(36 000 + 10 800) ¦ 19 ¦ 68 ¦ 46 800¦ Счет-фактура ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Сумма восстановленного НДС ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦включена в сумму потерь ¦ 94 ¦ 19 ¦ 46 800¦ справка ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Отражена сумма страхового ¦ ¦ ¦ ¦ Акт о порче, ¦
¦возмещения ¦ 76-1 ¦ 94 ¦ 236 000¦ бое, ломе ТМЦ ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Приказ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ руководителя, ¦
¦Отражена сумма, подлежащая ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦взысканию с виновного лица ¦ 73-2 ¦ 94 ¦ 70 800¦ справка-расчет ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Решение о ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ страховой ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ выплате ¦
¦Отражено постоянное ¦ ¦ ¦ ¦ возмещения, ¦
¦налоговое обязательство ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦((236 000 + 70 800) x 20%) ¦ 99 ¦ 68 ¦ 62 800¦ справка-расчет ¦
+---------------------------+--------+--------+----------+----------------+
¦Отражен постоянный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговый актив ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦((236 000 + 70 800) x 20%) ¦ 68 ¦ 99 ¦ 62 800¦ справка-расчет ¦
L---------------------------+--------+--------+----------+-----------------
--------------------------------
<*> Административным правонарушением признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое установлена административная ответственность (п. 1 ст. 2.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях).
<**> Отметим, что списание стоимости испорченного товара, а также суммы, подлежащие получению от страховой организации и виновного работника, могут быть отражены в бухгалтерском учете с признанием доходов и расходов в общеустановленном порядке на основании норм Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, и Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (п. 2 ПБУ 10/99, п. 2 ПБУ 9/99).
<***> Однако арбитражные суды отмечают, что гл. 21 НК РФ не предусмотрено восстановление НДС в бюджет при приобретении товаров вследствие их недостачи, порчи и естественной убыли сверх норм (см., например, Постановления ФАС Центрального округа от 28.03.2007 по делу N А48-4688/06-19, ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2007 N Ф04-4806/2007(36309-А03-42) по делу N А03-12785/06-31, ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 по делу N А56-34718/2005).
В.Ю.Баринов
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
29.12.2010

Корреспонденция счетов: В декабре 2010 г. арбитражным судом вынесено решение, в соответствии с которым организация должна возместить заказчику убытки в виде упущенной выгоды, возникшие вследствие просрочки выполнения организацией работ. Организация предполагает оспорить данное решение и уменьшить сумму, подлежащую возмещению. Какие записи производятся в бухгалтерском учете в связи с возникшим условным обязательством?.. (Консультация эксперта, 2010)  »
Читайте также